Мир закона

Продолжение. Начало в «Мир Закона» № 3-4 (215-216), 2020.

Максименко Е. И. — доцент кафедры организации судебной и прокурорско-следственной деятельности Оренбургского государственного университета, кандидат педагогических наук

Е.И. Максименко — Орынбор мемлекеттік университетінің сот және прокурорлық-тергеу қызметін ұйымдастыру кафедрасының доценті, педагогика ғылымдарының кандидаты

E.I. Maksimenko — associate Professor of the Department of Organization of Judicial and Prosecutorial Investigative Activities Orenburg State University, Candidate of Pedagogical Sciences

ЭТИКО-ПРАВОВЫЕ НАЧАЛА НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ

САЛЫҚТЫҚ ӘКІМШІЛЕНДІРУДІҢ ЭТИКАЛЫҚ-ҚҰҚЫҚТЫҚ БАСТАУЛАРЫ

ETHICAL AND LEGAL PRINCIPLES OF TAX ADMINISTRATION

2. НРАВСТВЕННО-ПРАВОВЫЕ АСПЕКТЫ НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ ГОСУДАРСТВА

Тема, вынесенная в заголовок главы, все чаще становится предметом обсуждения на страницах не только научной печати, но и газетах и журнальных публикациях, политических дискуссиях и т. п. Используя научные и публицистические материалы, попробуем раскрыть каждый из параграфов, структурно составляющих главу.

2.1. Соотношение права и экономики, морали и экономической культуры

Как известно, моральные нормы вырабатываются в обществе веками, они мало восприимчивы к политическим изменениям. В ряде случаев, вводимые правовые нормы противоречат моральным принципам. Хотя общепринято предполагать, что правовая норма не может быть аморальной.

«Всякая теория морали, — по определению Ф. Энгельса, — является продуктом данного экономического положения общества»^[1], формируемым на всем протяжении истории человечества. У права и морали одинаковые цели. Но соблюдение норм морали поддерживается общественным мнением, а нормы права предполагают принудительное воздействие. Нравственность выражает меру желаемого поведения индивида, тогда как право требует выполнения правовой нормы под страхом неизбежности государственного принуждения.

Ш. Фурье образно определяет мораль как «бессилие в действии»^[2]. К. Маркс, соглашаясь с указанным утверждением, добавляет: «Всякий раз, как только она (мораль — Е. М.) вступает в борьбу с каким-либо пороком, она терпит поражение»^[3].

Проводя в качестве примера исторические параллели, заметим, силы морали оказалось недостаточно, чтобы предотвратить «падение вольности Новгорода», которое Иван III в 1741 году сопровождал «выводом» и «перебором» людей и земель в весьма широких размерах»^[4][5]. Точно также в современной России силой одной только морали не ликвидировать, например, незаконную предпринимательскую деятельность, уклонение от уплаты налогов, рейдерство и другие криминальные явления в экономике.

Нормы морали участвуют в регулировании отношений, регулируемых нормами права, однако оценивают их при помощи других категорий. К тому же мораль регулирует несметное количество личных, сокровенных, бытовых, интимных и иных подобных отношений. Такие отношения — объект лишь косвенного и отдельного воздействия со стороны права. Нормы права закреплены в нормативных правовых актах. Моральные нормы и принципы хранятся в сознании людей, поддерживаются общественным мнением, отражаются в произведениях искусства, литературы, средствах массовой информации.

Регулируя определенные общественные отношения, тем самым, нормы права придают им характер правоотношений. Нормами права регулируются не всякие общественные отношения, а наиболее важные из них для общества (например, крайне узок спектр действия права в семейных отношениях). Правовое регулирование общественных отношений реально выполнимо, когда существует возможность их исполнения средствами юридического процесса и вероятность охраны прав и законных интересов субъектов правоотношений правоохранительными органами и органами государственного контроля и надзора (принуждения).

Нормы морали и права ориентированы на подержание паритета публичного и частного интересов, не противопоставляя их. «Публичный интерес нельзя понимать только как интерес государства, отделенный от интересов граждан … и общества, — пишет Ю. А. Тихомиров, — Публичный интерес есть общесоциальный интерес, отражающий в концентрированной форме весь спектр интересов общества»^[6].

Государство, применяя нормы права, определяет методы (способы, средства) обеспечения требуемого поведения, не противоречащие нормам морали (нравственности). В этом смысле (как регуляторы правоотношений) они (нормы права и морали) представляют единое, взаимно дополняющее, целое.

Результативность правового регулирования зависит от уровня правосознания и правовой культуры граждан (публичных и частных субъектов правоотношений). Какой бы прогрессивной и развитой не была правовая система, если граждане не обладают высоким правосознанием, и им не привита такого же уровня правовая культура, то результативность правовой системы будет неэффективной. А сама правоприменительная деятельность должностных лиц органов государственной власти и органов местного самоуправления, по определению, будет напоминать Сизифов труд, — тяжелую, бесконечную и безрезультативную работу.

Правосознание означает не только знание законов, но и осознание их необходимости. Правовая культура личности, отмечает В. П. Сальников, «предполагает ее позитивное правовое сознание в действии»^[7].

Мораль ближе всего связана с правом через правосознание и правовую культуру. В юриспруденции различают юридическую и социальную эффективность действий норм права. Феномен социальной эффективности рассчитан на достижение (при минимальных социальных тратах) социально полезного результата. При этом «юридическая безупречность механизма действия права, — указывает Л. С. Явич, — является лишь необходимой предпосылкой его социальной эффективности»^[8].

До недавнего времени проблема соотношения нравственности, права, экономики и государства в научной литературе решалась исключительно на основе исторического материализма. В соответствии с которым право не обладает подлинной самостоятельностью, оно (право) в основных своих характеристиках определяется экономикой, сообразуясь с этапами ее развития, следуя за ними.

Данный подход к оценке права сформулирован К. Марксом в его «Критике Готской Программы» четко и однозначно: «Право никогда не может быть выше, чем экономический строй и обусловленное им культурное развитие общества»^[9].

К. Маркс утверждал: «право не имеет своей собственной истории, основные закономерности развития существующей в данном обществе правовой надстройки определяется закономерностями развития экономического базиса данной общественной формации»^[10].

В Российской Империи положение о безусловном приоритете экономики над государством и правом разделялось отечественными марксистами. Сошлемся, на Г. В. Плеханова: «право, государственный строй и нравственность всякого народа непосредственно и прямо обуславливаются свойственными ему экономическими отношениями»^[11].

Советская юридическая наука продолжала развивать исторический материализм, исходя из общей для советских юристов концепции: правоведение «представляет собой одну из ветвей марксистско-ленинской науки об обществе»^[12].

В настоящее время в юридической науке многие положения, относящиеся к оценке сущностных аспектов права, интерпретируются несколько по-иному. В целом история цивилизации (культуры) подтверждает вывод о закономерности зависимости права и правовых отношений. Но это отнюдь не означает, что право вовсе не воздействует на экономику. Очевидно, право закрепляет, право регулирует индивидуальные экономические отношения. Воздействие права на экономику, сам характер воздействия, его пределы и цели образуют едва ли не полную характеристику места и роли права в обществе. Но право способно оказывать воздействие на экономику лишь в границах объективных закономерностей ее становления. Правовая форма воздействия тогда и тем способна дать не мнимый результат, тогда и где она (правовая форма) наиболее полно соответствует экономическим закономерностям.

Вместе с тем в формировании экономических отношений принимает активное участие доминирующие в обществе нравственные нормы и ценности. Соотношение цели экономики и средств достижения этой цели, это не только чисто экономическая, но и — этическая, правовая составляющие. Моральные изменения в обществе, несомненно, зависят от происходящих в нем социально-экономических процессов.

Г. В. Плеханов, на которого мы только что ссылались, обратил внимание на очевидное. «Нравственное развитие человечества следует шаг за шагом за экономической необходимостью; оно приспосабливается к потребностям общества. В этом смысле можно сказать, что интерес есть основа нравственности»^[13].

Исследователи проблем нравственности предостерегают от вульгарного понимания идеи морального прогресса. Так, у А. И. Титаренко мы находим: «История нравственности показывает, что моральный прогресс нельзя представить в виде прямого, маршеобразного движения вперед. Это чрезвычайно противоречивый, разнокачественный, многоликий поток»^[14].

Процесс трансформации трудовой деятельности первобытного человека в экономическую деятельность был обусловлен объективными факторами практического характера. Изготавливая тот или иной предмет, древний человек удовлетворял тем самым свои жизненно-насущные потребности, стремясь, прежде всего, выжить и овладеть для этого силами природы. В ходе предметного воплощения своего замысла человек постепенно обращал внимание на форму и дизайн производимых предметов и вещей.

В ходе сознательнойматериальной деятельности, медленно, но необратимо приобретающей духовное, идеальное содержание, человек превратил силы природы «в свои собственные силы»^[15].

По К. Марксу сознание являет собой отражение и осознание человечеством своего общественного бытия и способа производства материальных благ. «Сознание с самого начала есть общественный продукт и остается им пока существуют люди»^[16].

Распределительная экономика первобытного общества делала материально равными членов общины. Иное устройство экономики не дало бы шансов человечеству на выживание. Но с появлением относительного избытка экономического продукта, в экономике происходят значительные, сложные изменения социальноэтического плана.

Впервые в истории человечества экономические процессы и явления исследовал Аристотель (384-322 г. до н.э.) с целью обнаружения в них общих закономерностей. В своих знаменитых трактатах «Политика» и «Этика» древнегреческий философ первым обратил внимание на двойственную природу товара, который может быть использован как для потребления, так и для продажи. Кроме того, Аристотель обратил внимание на связь между продажей товара и появлением денежного богатства, на противоречивые социальные последствия этого неоднозначного явления^[17].

По мере прогресса государственного строительства, цивилизованной упорядоченности общественных отношений объективно возникает проблема этических начал в экономической деятельности и экономике в целом.

Подраздел науки этика — экономическая этика (этика экономики) — как раз связан с решением рассматриваемого нами дискуссионного вопроса о роли права и государства в экономике, об их соотношении, способах и пределах воздействия друг на друга. Экономическая этика содержит ответы на вопросы, «какие моральные нормы или идеалы могут иметь значение (для предприятий) в условиях современной экономики и общества»^[18].

Одним из инструментов проводимой государством экономической политики является экономическая культура. Экономическая культура представляет собой множественность взаимоувязанных ценностей, значений, обычаев, моральных норм, с помощью которых регулируется и формируется общественно полезное экономическое поведение людей. Иначе говоря, экономическая культура есть совокупность и материальных, и духовных, выработанных социумом, приемов и средств деятельности, с помощью которых обеспечивается материально-производственная деятельность индивидуумов.

Исходя из наличия чередующихся четырех фаз общественного воспроизводства в экономической деятельности, выделим (вслед за другими) в структуре экономической культуры: культуру производства, культуру обмена, культуру распределения и культуру потребления.

В структуре экономической культуры обычно выделяют три основных взаимосвязанных уровня, оказывающих влияние на экономическое поведение субъектов экономических правоотношений:

а) ценности и мораль (профессиональная этика);

б) знание, включая профессиональное знание;

в) нормы и нормативное регулирование поведения (деятельности).

Экономическая культура постоянно совершенствуется параллельно с развитием экономики и общества. Существование экономической культуры ограничено определенными пространственно-временными границами, например, экономическая культура Руси, Российской Империи, СССР, современной России.

Грамотно сформулированное экономическое мышление обеспечивает индивиду выбор рационального поведения (максимум выгод и минимум затрат), повышает результативность экономической деятельности. При этом, мы понимаем, экономическая культура Востока традиционно рознится от экономической культуры Запада.

В основу экономической культуры заложена рациональность поведения индивида в ходе его экономической деятельности. Такое поведение не всегда и не обязательно соответствует «стандартам» морали, если его оценивать мерками норм морали. Например, задача экономиста компании — производителя алкогольной продукции, обеспечить высокую прибыльность за счет максимально эффективного использования ресурсов и т. п. Экономист, в отличие от юриста, не обсуждает тему вредности для здоровья производимой алкогольной продукции.

Вместе с тем, сфера экономики не может не руководствоваться этическими принципами, она напрямую связана с социальной ответственностью перед обществом. Данный постулат разделяется не только светской властью (на уровне общих положений Конституции РФ и иных законов, научных и публицистических трудов), но и церковными иерархами.

Так, на юбилейном архиерейском Соборе (2000 г.) были приняты основы социальной концепции Русской Православной Церкви (РПЦ), включающие в себя вопросы экономики. РПЦ считает, что к труду человека побуждают два мотива: «трудиться нужно, чтобы питаться самому» и «чтобы подавать нуждающимся»^[19].

Размывание, отторжение названных нравственных мотивов постановили на Соборе: «подрывает основы экономической этики, без них экономические отношения не могут стать не только эффективными, но и тем — более нравственными». Государство, осуществляя нормативно-правовое регулирование в сфере экономики, должно «обеспечивать перераспределение ценностей, производимых обществом. В этом смысле уклонение от уплаты налогов является не только преступлением против государства, но и нравственным преступлением. Хотя последнее может быть объяснимо, если сама система налогообложения является не справедливой»^[20].

В. Чаплин в своей статье «Бог не только с богатыми» приводит цитату из заявления собрания всех реформаторских церквей мира, прошедшего в 2004 году: «Мы отрицаем культуру прогрессирующего потребительства, конкурентную алчность и эгоизм неолиберальной системы глобального рынка, равно как и любой другой системы, отрицающей альтернативы… Мы отвергаем идеологии и экономические режимы, ставящие прибыль выше людей»^[21].

В этой связи сопоставим значение двух слов: «богатый» и «управление». Слово «богатый» опирается на корень «Бог». В славянской мифологии Бог — означает не только название божества, но «и доли, счастья, которое оно может дать человеку (родственно названию богатства и тем противопоставляется небогу, обездоленному»)^[22]; 4 октября — Кондрат и Игнат помогают богатеть богатым. Но Бог (по смыслу христианской морали) не помогает в богатстве «неправедникам».

Слово же «управление», происходит от однокоренных ему слов: «правда», «праведность», «справедливость». Его не формальная подмена бездушным английским словом «менеджмент» (management) подразумевает не обязательность управлять справедливо.

Некоторая часть субъектов экономики во все времена имеет не соответствующие нравственным и правовым установкам цели и интересы (уклонение от уплаты налогов из их числа). Но для большинства участников экономической

деятельности вопросы социальной репутации все же имеют доминирующее зна чение в формировании и развитии собственного бизнеса.

В этическом кодексе РАФ, например, прямо указано, что стороны во франчайзинговом бизнесе отношения между собой строят честно^[23].

Социальная репутация может проявляться не только в честном исполнении договорных обязательств, производстве качественных товаров (оказании услуг). Но и, например, в бережливом отношении к природе, а значит и к жителям (промышленное производство не должно причинять вред их здоровью).

Этика в вопросах экономики исполняет две роли, на это обращает внимание В. Власов: «она задает некоторые рамки хозяйственного поведения и предписывает хозяйствующим субъектам определенный образ действий»^[24]. В то же время: «социально-экономические отношения имеют самостоятельное нравственное содержание, которое изменяется под влиянием собственной логики их развития. При этом этика служит только оценочной категорией, определяющей объективные процессы развития социально-экономических отношений»^[25].

С необходимостью поддержания государством общественной нравственности связывается возможность ограничения прав безнравственных граждан (коллективов граждан) правовыми средствами.

Так, ч. 2 ст. 55 Конституции РФ провозглашает: «Права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным законом только в той мере, в какой этой необходимо в целях защиты … нравственности …». Аналогичное положение содержится в ч. 2 ст. 1 ГК РФ: «Гражданские права могут быть ограничены на основании федерального закона и только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты … нравственности …». Защита «общественной нравственности» входит и в задачу законодательства об административных правонарушений (ст. 1.2 КоАП РФ).

За совершение преступлений в сфере экономики нормами УК РФ (раздел VIII, главы 21, 22, 23) предусмотрена уголовная ответственность. В этом случае государственная (судебная) власть обещает субъектам экономической деятельности оценить доказательства «руководствуясь … законом и совестью» (ст. 17 УПК РФ), а приговор вынести «законным, обоснованным и справедливым» (ч. 1 ст. 297 УПК РФ).

Нормами КоАП РФ предусмотрена ответственность за совершение административных правонарушений в области: предпринимательской деятельности (глава 14); финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг (глава 15); таможенного дела (глава 16) и др. Соответственно, нормами раздела VI НК РФ — ответственность за совершение налоговых правонарушений.

Когда участники не запрещенной законом экономической деятельности игнорируют требования экономической культуры, а налоговая администрация (другие контрольно-надзорные и правоохранительные органы) не руководствуются нравственными ориентирами, велика вероятность фактического (не юридического) ограничения государственной монополии на сбор налогов и иных платежей.

2.2. Состояние этических начал современной налоговой политики

Налоги — это безальтернативное звено складывающихся в обществе (с момента возникновения государства) экономических отношений. Налоговая система находится в прямой зависимости от развития и изменения форм государственного устройства, уровня экономики, правосознания и культуры. Не имея возможности дать глубокий этико-правовой анализ отечественной налоговой политики, складывающейся многими столетиями, мы ограничимся кратким обзором состояния этических начал современной отечественной налоговой политики.

Вначале обратимся к содержанию и назначению политики государства как многомерного и сложного образования. Политика любого государства проявляется в его функциях, т. е. в однородных основных направлениях внутренней и внешней деятельности. Исходя из темы исследования, мы выделим, опираясь на нормы Конституции России, те из них, что относятся к внутренним функциям государства:

а) экономическая функция государства (ч. 1 ст. 8, ст. 34, п. «е» ст. 71);

б) функция налогообложения и взимания налогов (ст. 57, п. «з» ст. 71, п. «и» и п. «о» ч. 1 ст. 72);

в) функцию охраны прав и свобод граждан, всех форм собственности, правопорядка (ст. 2, 8, п. 1 ст. 17, ст. 45 и др.).

Из числа внешних функций обратим внимание на функцию интегрирования в мировую экономику, она складывается из содержания практической деятельности субъектов международной экономики^[26].

Экономическая политика структурно включает в себя финансово-кредитную, бюджетную, налоговую, инвестиционную, социальную, внешнеэкономическую, научно-техническую политику.

Под экономической политикой понимается система экономических мер и действий, осуществляемых государством с целью развития отечественной экономики, ускорения ее экономического роста и, конечно, улучшения благосостояния и повышения уровня жизни населения страны.

Налоговая политика — составная и неотъемлемая часть экономической политики. Она выражается в установлении круга налогоплательщиков и объектов налогообложения, в видах действующих налогов, величинах налоговых ставок, в налоговых льготах и т. п. В контексте налоговой политики решаются вопросы равномерности и пропорциональности распределения бремени налогов, соответствия их налоговым возможностям плательщиков, вообще, и платежное положение от дельных групп плательщиков, в частности.

Учет интересов публичных и частных субъектов налоговых правоотношений — неотъемлемая черта всякого, по-настоящему, правового государства. Противоречие между интересами государственной власти и плательщиков налогов (сборов) как раз и заключается в том, что государство продолжает действовать по издревле известной формуле: обложить налоговыми и иными платежами все, что можно обложить. Но требование справедливости, обращенное к налоговой политике означает, что результатом ее практического воплощения не будет разорение, непосильное обременение плательщиков налогов. И в то же время налоговая политика должна быть достаточной гибкой и способной обеспечить выполнение налоговой администрацией своих функций.

Одна из главных целей справедливой налоговой политики составляет, писал публицист ХIХ века Н. В. Щелгунов, установление «справедливого соотношения нормы платежей к норме платежных сил»^[27]. И в современных условиях государственной налоговой политики соблюдение этических начал налогового администрирования остается важнейшей задачей, от решения которой зависит доверие налогоплательщиков.

В этой связи остается актуальным и звучит современно вывод С. Ю. Витте, сделанный им на посту Председателя Совета министров России. Разделяя взгляды представителей классической экономики, он акцентировал внимание на том, что «государство, обладая правом отчуждать в свою пользу посредством налогов некоторую долю имущества частных лиц должно руководствоваться в своей налоговой политике определенными этическими и экономическими началами, в противном случае отягощая население не справедливыми и не посильными сборами, оно подрывало бы самый смысл и разумное основание своего существования»^[28].

Более того, справедливость — это высшая этическая цель налоговой политики государства. Реализация этой цели, история тому пример, достигается весьма и весьма трудно. Идеальной налоговой политики, как известно, не существует, но государство обязано стремиться к ее совершенствованию, руководствуясь при этом принципом налоговой справедливости и некоторыми другими не менее важными принципами, наполненными этическим содержанием.

С этих принципиальных позиций и следует исходить правовому государству при разработке и реализации налоговой политики. И здесь мы солидарны с Б. Н. Ичитовкиным и О. Н. Кстениной, заявившими: «налоговая политика должна строиться в направлении соответствия ориентирам общества, в первую очередь императивам социальности и справедливости»^[29].

Административная политика максимально возможного налогообложения в России, в основе которой конфликт интересов государства и налогоплательщиков, приводит к распространённому уклонению от уплаты налогов. К чему это приводит? Ответ очевиден, «к возрастанию налогообложения доходов, получаемых законопослушными налогоплательщиками. Возрастание налоговой нагрузки стимулирует дальнейшее сокрытие доходов от налогообложения, усиливает неоправданную дифференциацию доходов и собственности». Сокрытие от налогового контроля не только «теневой экономической деятельности, но и «сокрытие даже разрешенной законом экономической деятельности, — продолжает А. К. Бекряшев, — вызывает перераспределение доходов и собственности путем деформации налоговой политики и налоговых отношений»^[30].

Социальная справедливость требует, чтобы политика государства предусматривала прогрессивное распределение налогового бремени с учетом платежеспособности. При таком подходе «соблюдается принцип горизонтальной справедливости, в соответствии с которым налогоплательщики с равной экономической платежеспособностью несут равное налоговое бремя, а также принцип вертикальной справедливости, в соответствии с которым налогоплательщики с разной экономической платежеспособностью несут различное налоговое бремя». И далее, Б. Н. Ичитовкин и О. Н. Кстенина, ссылка на которых только что была приведена, объективно резюмируют: «Современная налоговая политика в России <…> дистанируется от решения социальных проблем, заложенных в отношениях распределения и перераспределения»^[31].

Не сформировавшаяся окончательно российская налоговая система не подпадает под признаки традиционных моделей рыночной экономики (либеральной и социально-ориентированной). «При постоянно высоком налоговом прессе сокращается финансирование социальных программ», акцентирует внимание В. Н. Иванова^[32].

Д. В. Аронов, рассуждая с позиции налоговой социологии о влиянии социального фактора на формирование конкретной системы налогообложения, рассматривает его (социальный фактор) как «учет государством в своей налоговой политике ожиданий различных социальных групп и слоев, степень их совпадения, а также реакцию общества на конкретные действия государства в сфере налого обложения»^[33].

В то же время многое зависит от того, насколько законопослушен налогоплательщик, добросовестен он или нет. Законопослушность и добросовестность налогоплательщика является следствием продуманной, справедливой налоговой политики, отличающейся максимально возможным постоянством законодательства о налогах и сборах. Добросовестность налогоплательщика — оценочная категория, ее содержание возможно определить применительно к конкретной ситуации.

«Добросовестность отражает субъективную сторону субъекта правоотношений его отношение к содержанию правоотношений, а недобросовестность, в отличие от этого, — комплексную субъективно-объективную сторону»^[34].

Во всех государствах понятие «bona fides» (c лат. — добросовестность, добрая воля) в законе не определяется, поскольку согласно одному из принципов права: содержание этого и подобного ему оценочных понятий, определяет не законодатель, а суд, очерчивающий в рамках складывающейся арбитражной практики критерии добросовестности. Правовая и нравственная чистота в налоговых отношениях распространяется на всех их участников.

В этой связи важна и принципиальна позиция, выраженная членом Конституционного Суда РФ Г. А. Гаджиевым: «налоговые органы не должны злоупотреблять своим положением, а налогоплательщики обязаны быть добросовестными <…> понятие добросовестности должно распространяться и на налоговые органы»^[35]. Вопросы добросовестности Г. А. Гаджиев предлагает обсуждать как общую концепцию развития налогового права, которое, по его мнению, «на сегодня … самое некачественное из всех отраслей права в стране»^[36].

Российская Федерация, отягощенная хронически больной демократической наследственностью^[37], в последнее время делает первые шаги на встречу этическим началам налогового администрирования, по большей мере, декларативно.

Российская Федерация провозглашена демократическим, правовым (часть 1 ст. 1 Конституции), социальным (часть 1 ст. 7), светским (часть 1 ст. 14) государством с республиканской формой правления, в котором «признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности» (часть 2 ст. 8).

Действующая Конституция Российской Федерации (от 12 декабря 1993 г.) придает большое значение поддержанию нравственных устоев гражданского общества. В ее части 3 ст. 55, напоминаем, закреплено положение о том, что в целях защиты нравственности, права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным законом. И это справедливо, ведь многие и многие древние государства разрушались и исчезали именно ввиду стагнации нравственности в обществе.

Этико-правовой стандарт, установленный Российской Федерацией в сфере налогового администрирования на правотворческом уровне, вполне соответствует сложившемуся в международной практике и законодательно закрепленному в цивилизованном мире этико-правовому стандарту, не запрещенной законом экономической деятельности, которая включает в себя следующие элементы:

• неукоснительное соблюдение права неприкосновенности частной собственности (при равенстве всех форм собственности);
• уважительное и честное отношение к партнерам по бизнесу, клиентам, заказчикам работ, услуг, к государству и его органам управления, а также к закону и его безоговорочное исполнение;
• возведение в культ частной конкуренции, осуществляемой в рамках дозволенных законом;
• посильное участие в акциях меценатства и благотворительности;
• поддержание и забота о собственном имидже и имидже организации;
• справедливое и эффективное налогообложение, при котором платить налоги выгоднее, нежели не платить.

«Если сопоставить общее содержание свободы личности и ее антипода — зависимости, то можно заметить, — пишет А. Б. Венгеров, — что за последние тысячелетия свобода личности расширилась, эволюция имеет четкую направленность на расширение прав и свобод личности, на усиление их обеспеченности государством. Появляются новые и новые ипостаси личности с новым набором прав. Такой новой фигурой становится налогоплательщик (выделено — Е. М.), обладающий, порой уникальным набором прав и свобод, прежде всего в контрольной сфере, но имеющий также набор строгих обязанностей перед государством …»^[38]. Уплата налогов становится одной из первых обязанностей гражданина. Но и у государства возникает обязанность неукоснительно соблюдать права налогоплательщика, создавать благоприятные условия для его развития в качестве хозяйствующего субъекта экономической деятельности.

А. Ф. Никитин, обращаясь в 1998 году к повзрослевшим теперь школьникам, писал, что, несмотря на официальное провозглашение Российской Федерации правовым государством, внутригосударственная практика правоотношений показывает, что дистанция между провозглашением и реализацией гражданских прав, как того требуют международные стандарты, сохраняется. «Пока это положение

является пожеланием на будущее, потому что правовое государство в России только создается — с очень большим трудом»^[39]. Сказано давно, а как будто бы сейчас и о сегодняшнем времени. Как известно, история не знает сослагательного наклонения. Но кто знает, не уничтожь царь Иван IV в 1569 г. Великий Новгород^[40] и не покори Псков, где сформировался в то время своеобразный демократический строй с республиканской (феодальной) формой правления, может быть международным эталоном демократии был бы ее российский образец. А пока, по сути, мы живем, (говорим это в порядке полемики), в том же бюрократическом государстве, так справедливо и ернически описанном М. Е. Салтыковым-Щедриным — известным русским писателем и мудрым администратором.

Аксиоматично, что реальным индикатором оценки уровня демократии в правовом государстве (Россия — правовое государство — ч. 1 ст. 1 Конституции РФ) служит то, насколько реально, как само собой разумеющиеся, уважаются и соблюдаются на практике, продекларированные в федеральной Конституции права, свободы и законные интересы граждан. А критерием оценки государства в целом является то, насколько успешно и общественно полезно оно (государство) выполняет свои функции (внутренние, внешние). Российская действительность дает многочисленные примеры того, что инструмент демократии применяется избирательно, как на пользу, так и во вред обществу.

Налоговая политика — частица государственной политики, вообще, и социально-экономической, в частности. В этом контексте мы и проиллюстрируем их взаимоотношение и взаимное влияние друг на друга.

Известный американский исследователь Ф. Закария в книге «Будущее свободы» доказывает: если на начальной стадии демократических реформ уровень ВВП на среднестатистического гражданина ниже 3 тыс. долларов, демократия угасает. По формуле Ф. Закария: «бедность ведет к свертыванию демократии»^[41].

Академик Д. Львов в одном из интервью заявил, что экономический рост в России примерно на четверть связан с явно заниженным уровнем заработной платы. Он приводит любопытную ссылку на рекомендацию ООН 1980-х годов: оплата труда ниже 3 долларов в час недопустима. При подобной зарплате человек утрачивает стимул к работе^[42].

Низкооплачиваемый труд большинства российских граждан, наряду со сложным комплексом других социальных причин, приводит к размыванию в их сознании нравственных ценностей. Сошлемся на Президента Российской академии образования Н. Никандрова: «В их числе, — отмечает он, — массовая бедность, духовное обнищание граждан, агрессивное наступление антикультуры, самоустранение государства от формирования морально-нравственного климата, низкий моральный рейтинг политических партий и другие факторы»^[43].

На этом фоне бюрократическая агрессивность налоговых органов создает впечатление, что государству не нужны неработоспособные (дети, старики), ему (государству) нужны лишь налогоплательщики.

В последнее десятилетие политика российского государства ассоциируется с проведением всевозможных реформ, например, экономической, налоговой, административной и др. Проявляемая при этом непродуманность, поспешность и непоследовательность дают основание полагать, что с позиции этики и здравого смысла, это лишь видимость, иллюзия реформ.

Академик О. Богомолов справедливо заметил: «основной порок наших рыночных реформ, о чем сегодня мало говорится, моральный». Раскрывая этот тезис, он рассуждает: «Если люди видят, что их труд оплачивается несправедливо, а тем временем на основе обмана, подкупа, близости к власть имущим и прислуживания им возникают огромные состояния, это влияет на поведение. Встает вопрос: почему ему можно воровать, а нам нельзя? Почему добросовестность оказалась ненужной и даже наказуемой? В итоге общество деградирует и нравственно и экономически»^[44].

В современной российской действительности законы имеют ограниченное влияние на личный выбор предпринимателя (налогоплательщика) между нравственными и безнравственными поступками. Этический парадокс, на наш взгляд, определяется тем, что материально тяжело, а в ряде случаев и опасно для жизни честное ведение бизнеса в сложившихся условиях, как-то:

• отсутствие целенаправленной единой налоговой политики, понятной всем;
• непосильное (для отдельных категорий частных субъектов налоговых отношений) налоговое бремя;
• неопределенность, непоследовательность и несовершенство законов (не только налоговых);
• частое (порой непредсказуемое) изменение, дополнение, прекращение действия тех или иных норм законодательства о налогах и сборах;
• заформализованность в работе должностных лиц налоговых органов, безразличное отношение к налогоплательщикам, создание ими искусственных преград к исполнению налогоплательщиками своих обязанностей;
• устранение отечественных правоохранительных органов (МВД, Прокуратура) от реального обеспечения защиты прав и законных интересов налогоплательщиков;
• коррумпированность (со временем прогрессирующая) должностных лиц государственных органов, в том числе правоохранительных и контрольно-надзорных, включая федеральные налоговые и таможенные службы, от которых в первую очередь зависимы налогоплательщики.

В обществе присутствует ощущение, постоянного, в течение как советского, так и послесоветского периодов, нахождения в состоянии бесконечных реформ, крайне отличающихся друг от друга по содержанию, но не дающих ничего полезного обществу.

«Почему-то многие думают, что мои произведения — чистейшая импровизация», — говорил Жюль Верн о своем творческом методе. «Какой вздор! Я не могу приступить к работе, если не знаю начала, середины и конца своего будущего романа»^[45]. Представляется, что именно такого подхода не хватает авторам отечественных реформ и псевдореформ. «Власть должна показывать гражданам, чем она занимается, на что тратит деньги налогоплательщиков» признает в бытность Полномочным представителем Президента РФ в Южном федеральном округе Д. Козак^[46].

Рассуждая о социальной противоречивости налогового бремени, Д. Львов отмечает, что 70 % собираемых налогов, так или иначе имеют отношение к заработной плате. «Две трети богатств создаются природным фактором, а облагается податями, — заключает он, — нищий человек»^[47].

Изменения налоговой системы привело к тому, что до 60 % доходов сконцентрировано в федеральном бюджете. «Хотя, — комментирует научный руководитель Фонда социальных исследований и инноваций Е. Гонтмахер, — федеративное устройство России и обширность местных обязательств (прежде всего социальных) определяют эту долю не более чем в 40 %. Несмотря на четкое разграничение полномочий … сохраняется старое соотношение»^[48].

Обратим внимание и на то, что существующий порядок распределения налогов между федеральным и региональным бюджетами до сегодняшнего дня служит питательной средой для сепаратизма, экономического саботажа, что ни удивительно.

Проводимая государством политика продолжает приводить к расколу России «на две части, которые удаляются друг от друга», выражает мнение большинства социологов академик РАН Т. Заславская. В своем интервью газете «АиФ» она прогнозирует: «И появится разница такая, которую можно сравнить с дистанцией между аристократией и крепостными. Но крепостные не обладали свободой, которую сейчас имеют представители нашего «социального дна»^[49].

Практика применения государством в своей политике налоговой амнистии материально не эффективна и нравственно не оправданна. Политика амнистии капиталу не достигает заявленной цели, скорее показывает беспомощность или нежелание государственной власти пресечь разрушительные нарушения в области налогов. Налоговая амнистия уничтожает мотивацию честно работать. «После нее (налоговой амнистии — Е.М.) в чем преимущество честного человека перед вором?», — задает вопрос писатель М. Веллер и, сам же на него отвечает, — «Справедливость! Над самим этим понятием смеются наши экономические реформаторы. Но справедливость — это не уравниловка. Справедливость — инстинкт коллективного выживания народа, спроецированный на плоскость моральноэтических отношений»^[50].

В заключение отметим, что общая задача современной налоговой политики заключается в обеспечении максимально возможной сбалансированности законных интересов налоговой администрации (государства) и плательщиков налогов (сборов).

2.3. Этические аспекты налогового нормотворчества

Определяемая законодателем налоговая политика не принесет пользы, если она строится без учета, хотя бы одного из ее общепризнанных элементов:

• продуманность и обоснование положений законодательства о налогах и сборах;
• прогноз развития социально-экономической ситуации, обусловленной вновь принимаемым законом;
• четкость изложения и доступность восприятия формулировок законодательства о налогах и сборах;
• их рациональность и эффективность;
• безупречность юридической техники составления налоговых законов;
• целенаправленность и системность законодательства о налогах и сборах;
• расчет на длительную перспективу вводимых налоговых законов (стабильность);
• согласованность и взаимная увязка законодательства о налогах и сборах в системе российского отраслевого законодательства (бюджетного, таможенного, валютного и др.).

Безупречность юридической техники составления законов требует отказа от лукавой практики конструирования в законе отсылочных норм, адресующих налогоплательщика к подзаконным нормативным актам; и напротив, применять гласность и публичность в практике подготовки актов законодательства о налогах и сборах.

Применительно к правотворческой деятельности председатель Конституционного Суда РФ В. Зорькин считает необходимым: «… преодолеть игнорирование, медлительность и неполноту реализации в Российском законодательстве международно-правовых норм, содержащихся в конвенциях (договорах, соглашениях), ратифицированных или подписанных Российской Федерацией»^[51].

Издаваемые законы и иные нормативные акты в своей совокупности должны учитывать специфику отдельных направлений экономической деятельности, не в последнюю очередь специфику малого бизнеса, радикально совершенствовать налоговую систему, минимизировать административное давление на участников экономической деятельности, обеспечить защиту личности и собственности граждан и организаций. Первая Государственная Дума Российской Империи в 1906 году успела принять всего два закона, пока царь ее не распустил. Современная Дума России приняла множество законов, но обеспечить их исполнение не вполне способна.

Согласно заявлению С. Воскресенского (представителя Экспертного управления при Президенте РФ) по степени влияния налогового законодательства на развитие экономической деятельности Россия находится на 93-м месте из 117-ти^[52]. Не остается незамеченным лоббирование налоговых и иных законопроектов со стороны влиятельных олигархических структур.

До настоящего времени не проведена правовая экспертиза норм налогового права на предмет их коррупционного содержания. По компетентной оценке В. Зорькина, пока «власть законы полуисполняет, а люди их полусоблюдают»^[53].

Недостаточная правовая проработанность законодательства о налогах и сборах, порождающая сомнения в выборе поведения «вынуждает, — признает государственный советник налоговой службы II ранга Б. А. Минаев, — налогоплательщика руководствоваться не столько буквой закона, сколько обычным здравым смыслом»^[54]. В большинстве подобных ситуаций добросовестный налогоплательщик жертвует своими законными интересами во избежание возможного конфликта с налоговыми органами и соглашается с их не вполне очевидными требованиями. «Так жить можно, — иронизирует Б. А. Минаев, — но не нужно. Правовая справедливость и уверенность в совершенных действиях должна обеспечивать налогоплательщику нормальную хозяйственно-финансовую деятельность, без какихөлибо конфликтов с контролирующими органами»^[55].

Государство должно стремиться к тому, чтобы нормативные правовые акты были максимально ориентированы на справедливость. С этой целью правовые нормы призваны выполнять соответствующие функции, адаптированные на обеспечение справедливости. «Во-первых, — отмечает С. А. Иванова, — они объединяют такие представления в правовую систему, в результате чего представления о справедливости приобретают характер всеобщей обязательности, опираются на силу и авторитет государства, а вместе с этим повышается нравственный контроль самой правовой системы. Во-вторых, правовые нормы способствуют широкому распространению соответствующих идей о справедливости среди населения государства»^[56]. Идеи социальной справедливости, индивидуализируясь, закрепляются в правовых нормах законов и доводятся до всех участников общественных отношений.

«Разумеется, в условиях снижения ставок налогов и упрощения налогового администрирования справедливо требовать от налогоплательщиков неукоснительного выполнения норм налогового законодательства. Причем правила игры для всех налогоплательщиков должны быть одинаковыми». Такой подход к администрированию налогообложения обозначен председателем Комитета Государственной Думы по бюджету и налогам Ю. В. Васильевым^[57].

Наиболее распространенный подход к закреплению идеала справедливости в правовой форме, — это непосредственная фиксация в норме права (норме налогового права). Другой путь — предполагает, что справедливость прямо не указывается в норме права, но из содержания нормы правомерно сделать вывод о ее наличии.

Состояние законности, ее соблюдение и поддержание — обязательная предпосылка справедливости. Причем, в различных отраслях права и критерии справедливости различные. Сошлемся на С. А. Иванову: «Добросовестность и разумность — это составляющие (грани) принципа социальной справедливости, которыми последний, однако, не исчерпывается». И далее: «Добросовестность является «характеристикой совести человека»^[58].

Впервые категория «добросовестность» в налоговых отношениях упомянута в постановлении Конституционного Суда РФ в 1998 году, где говорится о том, что факт повторного взыскания с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет сумм налогов ущемляет конституционные гарантии частной собственности^[59].

Позднее, в 2003 году, КС РФ, основываясь на положениях ч. 7 ст. 3 НК РФ, сделал заключение о наличии в сфере налоговых отношений презумпции добросовестности налогоплательщика, в связи с эти налоговые органы обязаны, опровергая названную презумпцию, доказывать недобросовестность налогоплательщика^[60].

Принципиальное значение для правосознания субъектов современных налоговых отношений, формируемого законодательством о налогах и сборах, имеет то, как они воспринимают налог: добровольным платежом или принудительным взиманием? Заметим, в обязанностях налогоплательщика присутствует: «уплата налогов» (ст.  23 НК), в обязанностях налоговых органов (ст. 32 НК) нет: «взимания налогов».

Разработанные Минфином РФ и одобренные 25 мая 2009 года «Основные направления налоговой политики на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» позволяют публичным участникам налогового администрирования «определить ориентиры в налоговой сфере на трехлетний период», что должно способствовать стабилизации и определенности условий ведения экономической деятельности на территории Российской Федерации⁶⁰.

2.4. Влияние гражданского общества на выработку налоговой политики

Понятие «общество» многогранно и, произвольно используясь во всех своих различных значениях, оно обычно «характеризует группу людей, имеющих чтолибо общее между собой»^[61].

Общество (в широком смысле) — старше государства, а, следовательно, предполагается, — мудрее его, но оно же — слабее его, поскольку не наделено государственно-властными полномочиями, составной частью которых является принуждение.

Отношения власти и собственности, предпринимательская и иная, не запрещенная законом экономическая деятельность, ее субъекты, публично оцениваются и позитивно корректируются гражданским обществом доступными ему способами, в основу которых положена рекомендация государству.

Общественные организации гражданского общества взаимодействуют с органами государственной власти и другими общественными организациями гражданского общества. Форма такого взаимодействия реализуется через соглашения о сотрудничестве.

С позиции радикально-демократической концепции гражданского общества, «субъекты рынка и частнопредпринимательской деятельности несут бремя ответственности за ее социальные последствия, а экономика не является частной сферой, закрытой для общественного контроля. … Поскольку происходящие в ней процессы имеют общественное значение, они не могут регулироваться лишь решениями экспертов, частных лиц и корпоративных субъектов»^[62].

Дистанцируясь от государства и экономики, гражданское общество оказывает влияние на них не напрямую. Сообразуясь со своими возможностями, оно опосредствованно участвует в регулировании властных и экономических правоотношений, основной формой этого участия является общественный контроль, осуществляемый многочисленными организациями гражданского общества. Одни из них финансируются за счет средств государства, например, Общественная Палата при Президенте РФ, другие (их большинство), — за счет собственных средств.

Обобщив основополагающие признаки гражданского общества, отражающие его суть, приведем, со ссылкой на М. А. Нагорную, следующие из них. «Это наивысшая форма общности:

• с развитыми экономическими, культурными, правовыми, политическими отношениями, между составляющими его индивидами;
• способная контролировать государство;
• самоуправляться и саморегулироваться;
• имеющая плюралистических характер (множество форм собственности, партии, движения и т. п., явлений, противостоящих моноцентризму);
• отсутствие закрепощения человека. Напротив, люди, взаимодействуя с другими членами общества, стали являться основой гражданского общества»^[63].

Гражданское общество поправляет действия публичной власти, используя:

• гражданское сознание и волеизъявление свободного человека;
• доступное информационное обеспечение, включая информирование и консультирование налогоплательщиков;
• опросы общественного мнения (социологические опросы);
• народное представительство (депутаты) на уровне федерации, субъектов федерации, местного самоуправления;
• обращение в КС РФ, например, на несоответствие налогового законодательства Конституции РФ;
• обжалование актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц в вышестоящем налоговом органе или суде;
• использование возможностей дискуссий, диспутов, брифингов, конференций, средств массовой информации;
• другие рычаги воздействия, предусмотренные законом, либо не запрещенные им.

Вместе с тем, нельзя не заметить, что в общественных организациях, ассоциациях и союзах, партиях и политических движениях, а также в Церкви, составляющих официальное ядро гражданского общества, постепенно формируется бюрократический, перенятый от органов государственной власти, стиль общественной деятельности.

Степень зрелости и мудрости гражданского общества можно определить по тому, насколько оправданно административное и политическое вторжение государства в сферу экономики. В связи с этим, обратим внимание на то, что Налоговый кодекс, другие кодифицированные и не кодифицированные законы призваны обеспечить баланс частных и публичных интересов в экономических правоотношениях, составной частью которых являются правоотношения в области налогов и сборов.

Гражданское общество — общество налогоплательщиков. Налоговый контроль является разновидностью финансового контроля, среди видов которого предусмотрен общественный контроль. Его осуществлением занимаются негосударственные (неправительственные) органы, учреждения, группы лиц — представители общественности. Хотя в отношении общественного контроля, существует и обратное мнение, заключающееся «в полном отсутствии контроля за деятельностью налоговых органов со стороны гражданского сообщества»^[64].

Общественный контроль в налоговой сфере осуществляется гражданами и добровольно образованными организациями гражданского общества, среди них выделяются:

• Общероссийская общественная организация малого и среднего бизнеса «ОПОРА России»;
• Общероссийская общественная организация «Российский союз налогоплательщиков»;
• «Общество налогоплательщиков Межрегиональная общественная организация»;
• Общественная организация «Союз налогоплательщиков России».

Целями этих общественных организаций является:

• повышение уровня правового сознания налогоплательщиков; – формирование налоговой культуры в Российской Федерации; – защита прав добросовестных клиентов.

В принципе, задачи названных и неназванных аналогичных организаций гражданского общества с незначительными вариациями схожи.

К примеру, Палата налоговых консультантов — профессиональное сообщество консультантов по налогам и сборам России решает такие задачи как: развитие профессионального консультирования в России; защита интересов и информационная поддержка налогоплательщиков; подготовка, переподготовка и повышение квалификации профессиональных налоговых консультантов; объединение налоговых консультантов и организаций, занимающихся налоговым консультированием.

В статье 24 Федерального закона от 22.11.1995 г. № 171-ФЗ (ред. от 29.12.2006 У3г. с изм. от 20.04.2007 г.) «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции» закреплено право граждан и общественных объединений на осуществление контроля в указанной сфере деятельности^[65]. Механизм реализации этого права в законе не прописан.

Было бы правильным признать (с оговоркой) существование не массовых проявлений общественного контроля за применением контрольно-кассовой техники (ККТ). В ситуациях, когда, при продаже товара не пробивается и (или) не выдается кассовый чек покупателю или выдается на сумму, меньше уплаченной. В этих случаях покупателю не составляет труда пресечь нарушение Федерального закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой технике при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт»⁶⁶.

Так, В. П. Кузнецов в публикации на эту тему приходит к выводу: «с известной долей условности, можно выделить ОБЩЕСТВЕННЫЙ КОНТРОЛЬ (социально-этический аспект) в качестве самостоятельного вида контроля гражданского общества»^[66].

Продолжение в следующем номере

---

1. Разум сердца: Мир нравственности в высказываниях и афоризмах / Сост. В. Н. Газаров, Г. П. Сидоров. — М.: Политиздат, 1989. С. 39.
2. Фурье Ш. Теория четырех движений и всеобщих судеб. — М.: Государственное социально-экономическое из-во, 2017. С. 38.
3. Разум сердца: Мир нравственности в высказываниях и афоризмах / Сост. В. Н. Газаров, Г. П. Сидоров. — М.: Политиздат, 1989. С. 38.
4. Пресняков А. Е. Российские самодержцы: исторические очерки. — М.: КНИГА, 1990. С. 386.
5. Тихомиров Ю. А. Административное усмотрение и право // Журнал российского права. — 2000. — № 4. С. 76.
6. Теория государства и права: курс лекций / Под ред. Н. И. Матузова, А. В. Малько.— М.: Юрист, 1997. С. 576.
7. Явич Л. С. Общая теория права. — Л.: ЛГУ, 1976. С. 251.
8. Маркс К., Энгельс Ф. Критика Готской Программы: избранные произведения. — М., 1970. С. 15.
9. Маркс К., Энгельс Ф. Фейербах. Противоположности материалистического и идеалистического воздействий: сочинения. — М., 1955. С. 64.
10. Плеханов Г. В. О материалистическом понимании истории: избранные философские произведения. — М., 1956. С. 247.
11. Пионтовский А. А., Герцензон А. А. Курс советского уголовного права: Монография. — М.: Наука, 1970. С. 19.
12. Плеханов Г. В. Избранные философские произведения. — М., 1956. Т. 2.
13. Титаренко А. И. Нравственный прогресс. — М., 1969. С. 16.
14. Радугин А. А. Философия: курс лекций. — М.: Издательство ЦЕНТР, 1997. С. 131.
15. Маркс К., Энгельс Ф. Немецкая идеология: сочинения. — М., 1955. Т. 3. С. 29.
16. Гуманитарные науки: Философия // http://www.krugosvet.кu/ens/qutanitanys_nauki/filosofiya/ARISTOTEL_timl.
17. Хоманн К., Блюме-Дрез Ф. Экономическая этика и этика предпринимательства // http://www.krotov.info/lib_sec/22_h/hom/an0.htm. — 05.05.2013.
18. Гаджинская С. На основе выступления председателя отдела внешних церковных связей Московского Патриархата митрополита Смоленского и Калининградского Кирилла на конференции «Экономическая этика» // Российские вести. — 2002. — № 41. С. 10.
19. Там же.
20. Чаплин В. Бог не только с богатыми // Аргументы и факты. — 2004. — № 44. С. 10.
21. Мифы народов Мира. Энциклопедия / Гл. ред. С.А. Токарев. — М.: Рос. Энциклопедия, 1997. Т. 1. С. 177.
22. www.advertologv.ru.
23. Власов В. Социально-экономические отношения: Монография. — М.: «Машиностроение-1», 2005. С. 7.
24. Там же.
25. Докризисная экономика России в 2008 году поднялась с 58-го на 51-е место в рейтинге конкурентоспособности Всемирного экономического форума: Страница в Интернете: http://www.prima-tass.ru/news/show.asp?id=8255278ct=news (не найдена)
26. Гавлин М. Л. Крупное (гильдейское) предпринимательство и идея «податной справедливости» в пореформенной России // Финансист. — 2001. — № 2. — С. 28-30.
27. Князев В. Г. С.Ю. Витте и налоговая политика России // Финансы. — 1999. — № 10. — С. 30-33.
28. Ичитовкин Б. Н., Кстенина О. Н. Налоги и налогообложение // Философия хозяйства. Альманах центра общественных наук и экономического факультета МГУ им. Ломоносова. — 2001. — № 4(16). С. 15.
29. Бекряшев    А. К.     Теневая           экономика       и          экономическая            преступность // kttp:www.nasledie.ru/fin/6_8/kniga1/1-9-ktml.
30. Ичитовкин Б. Н., Кстенина О. Н. Указ. раб. С. 16
31. Иванова В. Н. О соотношениях подхода к пониманию правовых категорий «юридическая конструкция налога», «система налогообложения» и «налоговая система» // Законодательство и экономика. — 2004. — №. 6. С. 72.
32. Аронов Д. В. Учет социологического фактора в налогообложении (с древнейших времен до настоящего времени) // Социальное и пенсионное право. — 2007. — № 3. — С. 35-42.
33. Ахмедов Д. А. Загиров Ф. В. Добросовестность как одно из неотъемлемых условий для применения налоговых льгот // Налоговый вестник. — 2004. — № 2. С. 178
34. Гаджиев Г. А. У нас огромный поток жалоб налогоплательщиков, и он вряд ли уменьшится в обозримом будущем // Российский налоговый курьер. — 2004. — № 24. С. 11.
35. Там же. С. 12.
36. Только в 1861 году Российская Империя успела отменить крепостное право, как в 1917 весь народ массово был охвачен советским «крепостным» правом, вплоть до развала СССР в 1990 году.
37. Венгеров А. Б. Теория государства и права: Теория права. — М.: Юрист, 1997. С. 138.
38. Никитин А. Ф. Право и политика: учебное пособие. — М.: «Просвещение», 1998. С. 12.
39. Ковалевский П. И. Психиатрические эскизы из истории: эскизы. — М.: ТЕРРА, 1995. С. 132. («Число убитых в Новгороде показывается различно, от 15 до 60 тысяч. Псковский летописец повествует, что Волхов был запружен телами. Все следующее лето свозили кучами умерших и утопленных и погребали. Но, помимо замученных и убитых, многие успели бежать из Новгорода и из этих беглецов Новгорода впоследствии образовались целые поселения»).
40. Костиков В. Какая демократия России по карману? // Аргументы и факты. — 2004. — № 47. С. 7.
41. Кактурская М. Мы рабы государства: интервью с академиком Д. Львовым // Аргументы и Факты. 2004.№ 47. С. 6.
42. Головачев В. Есть что-то важнее денег? Беседа с Президентом Российской академии образования, академиком РАО Н. Никандровым // Труд-7. — 2005. — № 132. С. 6.
43. Богомолов О. Недетские игры в «монопольку» // Труд-7. — 2004. — № 097. С. 6.
44. Лобов Ю. Фантазии на тему реальности // Труд-7. — 2005. — № 50. С 3.
45. Козак Д. Власть должна оказывать налогоплательщикам, на что тратит их деньги // Муниципальная власть. — 2005. — № 1. С. 34.
46. Кактурская М. Мы рабы государства: интервью с академиком Д. Львовым // Аргументы и Факты. 2004. № 7. С. 6.
47. Гонтмахер Е. Федеральный минимум. Судьбу минимального размера оплаты труда придется решать регионам // Российская газета. 2003. № 137. С. 4.
48. Заславская Т. Где границы свободы? // Аргументы и Факты. 2006. № 14. С. 11.
49. Веллер М. Если не украл, то — дурак? // Аргументы и Факты. 2005. № 41. С. 3.
50. Зорькин В. Законный брак. За ошибки законодателя расплачиваются граждане // Российская газета. 2006. 3 июля.
51. Кукол Е. Не давите на проверки // Российская газета. 2006. 5 июня. С 5.
52. Зорькин В. Указ. раб.
53. Минаев Б.А. Когда у налогоплательщика возникают сомнения // Налоговый вестник. — 2005. — № 10. С. 3.
54. Там же. С. 4.
55. Иванова С. А. Принцип социальной справедливости в законотворчестве: проблемы реализации на современном этапе // Законодательство и экономика. — 2005. — № 1. С. 23.
56. Васильев Ю. В. Налоговый стимул для развития экономики // Российский налоговый курьер. — 2005. — № 15. С. 66.
57. Иванова С. А. Некоторые проблемы реализации принципа социальной справедливости, разумности и добросовестности в обязательственном праве // Законодательство и экономика. — 2005. — № 4. С. 32.
58. Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года № 24-П // СЗ РФ. — 1998. — № 42. — Ст. 5211.
59. Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 4 декабря 2003 года № 441-О // Вестник Конституционного Суда Российской Федерации. — 2004. — № 3.
60. Справочно-правовая система Консультант Плюс.
61. Мухаев Р. Т. Правоведение: учебник для студентов, обучающихся по неюридическим специальностям. — М.: ЮНИТА-ДАНА, 2008. С. 7.
62. Гольберт В. В. Социально-структурные аспекты инноваций и государственные стратегии мобилизации инновационного потенциала // Журнал социологии и социальной антропологии. — 2007. — № 4. — С. 94-111.
63. Нагорная М. А. Гражданское общество в России: понятие, признаки, пути становления // Вестник Нижегородского государственного университета им. Н.И. Лобачевского. Право. — 1998. — № 4. — 124.
64. Иванова В. Н. О соотношения подхода к пониманию правовых категорий «юридическая конструкция налога», «система налогообложения» и «налоговая система» // Законодательство и экономика. — 2004. — № 6. С. 73.
65. Справочно-поисковая система Консультант Плюс.
66. Там же.
67. Кузнецов В.П. Контроль и надзор в налоговом администрировании: соотношение понятий // Налоги и налогообложение. — 2007. — № 12. С. 22.