Мир закона

Продолжение. Начало в «Мир Закона» № 3-4 (215-216), 2020, № 5-6 (217-218), 2020, № 7-8 (219-220), 2020, № 9-10 (221-222), 2020

Максименко Е. И. — доцент кафедры «Организации судебной и прокурорско-следс­твенной деятельности» Оренбургского государственного университета, кан­дидат педагогических наук

Максименко Е. И. — Орынбор мемлекеттік университетінің «Сот және про­ку­рорлық-тергеу қызметін ұйымдастыру» кафедрасының доценті, педагогика ғы­лым­дарының кандидаты

Maksimenko E. I. — associate professor of the Department of organization of judicial and prosecutorial investigative activities of Orenburg state University, candidate of pedagogical sciences

ЭТИКО-ПРАВОВЫЕ НАЧАЛА НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ

САЛЫҚТЫҚ ӘКІМШІЛЕНДІРУДІҢ ЭТИКАЛЫҚ-ҚҰҚЫҚТЫҚ БАСТАУЛАРЫ

ETHICAL AND LEGAL PRINCIPLES OF TAX ADMINISTRATION

 

5. Культура налогового администрирования

5.1. Феномен культуры

Латинский термин cultura (культура) — «возделывание», «выращивание» из­на­чально подразумевал функцию, ассоциированную с приобретением знаний, опыта. Для характеристики человека этот термин стал применяться с XVIII в. В России данный термин впервые упоминается в «Карманном словаре иностранных слов» Н. Кириллова 1846 года издания и означал «деятельность для побуждения дремлющих в человеке сил»[1].

Культура — один из многих показателей прогресса, достигнутый уровень развития общества. Исторически развиваясь, она  образует совокупность духовных и материальных ценностных достижений, принадлежащих человечеству.

«Каким-то шестым чувством люди угадывали: культура тягостна, но жить без нее нельзя». Культура, по большому счету, это состояние души[2].

Современное понятие культуры включает в себя «убеждения, ценности и фор­мы их выражения, которые являются общими для какой-либо группы. С помощью этих средств культура упорядочивает опыт, регулирует поведение людей. Кроме этого, культура выделяет общественно полезные стандарты поведения и запре­щает общественно вредные»[3].

Закон РФ «Основы законодательства Российской Федерации о культуре» от 9 октября 1992 г. № 3612-1 среди культурных ценностей выделяет нравственные и эстетические идеалы, нормы и образцы поведения (ст. 3)[4].

Творческое «формирование единого культурного пространства; <…> созда­ние условий для сохранения и развития культурного потенциала наций; интегра­ция в мировой культурный процесс» — конкретные социально полезные цели государства, достижение которых провозглашено постановлением Правительства РФ от 8 декабря 2005 г. № 740 «О федеральной программе «Культура России (2006-2010 годы)»[5].

Культура поведения увязывается со способностью образованного и воспитан­ного человека разобраться в самом себе, дать правильную оценку своим поступкам и их мотивам. Достижения человека в многообразных направлениях профес­сиональной деятельности невозможны без личностного совершенства человека.

«Издревле существовало представление о человеке как об определенной целостности: во всех качествах и свойствах, данных ему родителями или родом. Ведущих качеств четыре, и каждое следующее рангом выше, поскольку оказы­вается важнее в отношении человека к остальным людям. Физическая сила — сильный, пригожесть — красивый, разумность — умный, и все то вместе как итог жиз­ни — добрый. Добрый человек — всегда человек хороший»[6].

На культуру поведения индивида влияют особенности его характера и воспи­та­ния, его взгляды и привычки, эмоции, темперамент и прочее. Этикет выражается в вербальном (словесном) и реальном поведении. Вербальное поведение заклю­чается в высказывании суждений и мнений, изложении доказательств. Реальное поведение заключается в практических действиях и поступках человека, совер­шаемых в соответствии с моральными принципами и нормами.

Соотношение культуры и культурности показательно проявляется в таких тер­минах, как «культура управления», «культура судопроизводства», «культура дело­производства», «культура налогового администрирования» и др.

Культура поведения сама по себе не панацея от ошибок и недостатков в рабо­те. Но в сочетании с профессиональной грамотностью, наличием организаторских способностей и применением основ психологии как средства общения с нало­го­плательщиками, культура поведения запрограммирована на достижение общест­венно-полезного результата.

Культура поведения — одно из важных требований, учитываемых при приеме на государственную гражданскую службу, а в дальнейшем при аттестации налого­вого инспектора, поощрениях.

Правовая культура правоприменителей — существенный фактор укрепления законности, создающая благоприятные условия для формирования гражданского общества.

 

5.2. Соотношение законности и культуры

Законы — основной источник права, право и законы — ключевая культурная цен­ность общества. Истинно зрелая культура может оказывать влияние на конст­руи­рование идеологии совершенного законодательства, соответственно законы спо­собны формировать право как отражение культуры и иные, заложенные в праве и обусловленные им, юридические ценности. Посредством законов создаются на­чаль­ные ценности материального и процедурно-процессуального порядка в част­ных и публичных отраслях права.

Среди иных юридических ценностей особо выделим законность и правосудие, назначение которых обеспечить правопорядок. Правовая культура общества оце­ни­вается достигнутым уровнем законности и правопорядка, без которых невоз­можна демократия.

Законность — социально-правовой и культурный феномен, понимаемый как ре­жим общественной жизни и метод государственного руководства на основе соблю­дения норм права. Содержание законности раскрывается через содержание ее общеизвестных принципов: единство законности, всеобщность законности, не­до­пустимость подмены законности целесообразностью, верховенство закона, не­отв­ратимость наказания.

Культура — это «совокупность явлений материального и духовного порядка, в которой находит выражение обусловленная экономическим развитием … степень гарантированности правопорядка на основах установленной Конститу­цией социальной справедливости. Правовая культура общества включает систему прав, свобод и обязанностей граждан, уровень общественного правосознания, сос­тояние законности, степень социально-правовой активности граждан в управлении государственными и общественными делами, культуру правосудия, развитость зако­нодательства, методы и способы достижения правовых гарантий»[7].

Культура (общая, профессиональная, правовая) — «фундамент» моральной осно­вы законности, законность же — одна из правовых предпосылок фор­ми­рования общества.

Культура рассматривается «как исторически изменяющаяся и исторически конк­ретная совокупность тех приемов, процедур, норм, которые характеризуют уро­вень и направленность человеческой деятельности»[8].

Неразрывность связи законности с культурой «означает зависимость закон­ности от состояния культуры в целом и от правовой культуры в частности. Соб­людение и активная реализация права является в тоже время существенным усло­вием и показателем уровня культурности общества. Чем выше уровень культуры, тем выше уровень законности»[9], прочнее и стабильней законность и правопорядок.

 

5.3. Правовая культура налогового администрирования

Не вызывает сомнения, что правовая культура личности означает знание, по­ни­мание и осознание выполнения требований права в повседневной деятельности человека.

Правовая культура имеет «прикладную практическую направленность (она находится в том же самом ряду, что и культура управления, культура работы государственного аппарата и т.д.). Наиболее важная черта правовой культуры сос­тоит в том, что она реально выражает социальную ценность права, развивающийся  <…> социальный процесс»[10].

Сознательное желание поступать (действовать) в соответствии с нормами пра­ва означает качественную составляющую правовой культуры субъектов налого­вых правоотношений. Аксиоматично, «в действительности не существует деятель­ности без сознания, субъекта — без деятельности и без сознания, а предметной сфе­ры — без духовного сознания»[11].

Правовая культура субъектов налоговых правоотношений выражается в зна­нии и понимании законодательства о налогах и сборах, в грамотном (в соответст­вии с законом) взаимовежливом осуществлении юридически значимого поведения (действий, бездействия).

В юридической литературе к правовой культуре (составной части культуры) традиционно относят следующие правовые комплексы:

• общественные правоотношения (налоговые правоотношения);
• право (налоговое право), как регулятор правоотношений;
• деятельность (действия, бездействие) правомерная и неправомерная;
• правовое (налогово-правовое) поведение;
• правовое (общеправовое, налогово-правовое) обучение и воспитание и фор­ми­ро­вание личности (должностных лиц налоговых органов, налогоплательщиков);
• субъекты — носители правовой (налогово-правовой) культуры;
• правосознание;
• уровень правоисполнительного поведения (деятельности) в целях обес­пече­ния налогового правопорядка и законности;
• органы государственной власти, осуществляющие государственный (право­вой) контроль и надзор в области налогов и сборов.

В понятие «налоговая культура» входит взаимосвязанная деятельность, как должностных лиц налоговых органов, так и налогоплательщиков. Элементами нало­говой культуры являются налоговая дисциплина и налоговый правопорядок.

Налоговая дисциплина налогоплательщиков — «это систематическое обуче­ние, развитие и контроль моральных и финансовых способностей и возможностей налогоплательщика рассчитаться с бюджетом с учетом синхронности налоговых инспекций по приему и оформлению налогов и налоговых обязательств»[12].

Налоговый правопорядок — составная часть общественного правопорядка. Налоговый правопорядок определяется как состояние налогово-правовых отноше­ний, при котором обеспечивается соблюдение законодательства о налогах и сборах и иных смежных отраслевых законодательств. Налоговый правопорядок означает состояние фактической урегулированности социально-правовых связей, качест­вен­ное выражение законности.

Налоговая система Российской Федерации в своей основе составляет налого­вый правопорядок в общем смысле этого понятия, т. е. в целом.

Культура налогового контроля «материализуется» в достигнутом и освоенном «налоговыми инспекторами и руководящим составом налоговых органов» уровне «их мастерства по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах на основе неукоснительного и точного исполнения Налогового кодекса РФ и при­нятых в соответствии с ним федеральных законов, сообразуясь с нормами морали (нравственности)»[13].

Составным компонентом культуры налогового контроля является и научная организация управления и труда (НОУТ) должностными лицами налоговых орга­нов. НОУТ создает необходимые предпосылки и способствует эффективному осуществлению налогового контроля.

Должностные лица налоговых органов, как представители федеральных орга­нов исполнительной власти, публично реализующие на практике нравственно-пра­вовые и воспитательные начала в налоговом администрировании, обязаны пос­тоян­но совершенствовать культуру налогового контроля. Общая, профессио­наль­ная культура и законность составляют в налоговом администрировании взаимно дополняющее единое целое.

Культура налогового контроля «изначально направлена на формирование у налогоплательщика установки на порядочность и законопослушность. В этом смыс­ле культура налогового контроля тесно связана с соблюдением законности все­ми участниками налоговых правоотношений»[14].

Вежливость и честность, доброжелательность и непредвзятость, обязательные требования, предъявляемые к публичным и частным субъектам налогового адми­нист­рирования во взаимоотношениях:

• между разноуровневыми руководителями налоговых органов (их подраз­де­ле­ний);
• между одноуровневыми руководителями налоговых органов (их подраз­делений);
• между руководителями налоговых органов (их подразделений) и подчинен­ными им по службе должностными лицами;
• между руководящим составом налоговых органов (их иных должностных лиц) и налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами;
• между самими налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами;
• между указанными в приведенном перечне лицами и иными участниками правоотношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

«К сожалению, бывает и так: обсуждается с кем-то вопрос. Заходит сотрудник. Начальник, спросив: «Что у тебя»», выслушивает его. Вошедший получил ответ, ушел. Начальник возвращается к прерванному разговору, но вдруг входит следую­щий сотрудник. И получается, что тактичный человек ожидает, а попирающий этические нормы думает, что работает энергично, оперативно <…>»[15].

Воспитать культурного налогоплательщика, едва ли не главнейшая задача — максимум для налоговой администрации. Не решить эту задачу, значит быть бюд­жетам всех уровней не полными.

Еще в 1996 году на решение этой задачи ориентировал налоговую админист­рацию В. Артюхов, занимавший тогда пост руководителя Государственной на­ло­го­вой инспекции России. «Мы все должны заботливо выращивать налогоплатель­щика, холить его и лелеять. <…> А если сразу оглушить налогом и тюрьмой, — это, то же, что отнять у ребенка соску — можно с голоду уморить». Невозможно до­биться «устойчивого улучшения собираемости налогов <…> без целенаправ­лен­ных усилий государства по формированию налоговой культуры <…> Добро­со­вест­ное отношение к выполнению своих налоговых обязанностей должно воспри­ни­маться как признак цивилизованности, культуры, высокой нравственности. Решение всего комплекса проблем в области налогообложения не может не затронуть и саму систему налоговых органов»[16].

Налоговый инспектор должен уметь слушать, уметь разговаривать, а если нужно, тактично пресечь чрезмерную словоохотливость налогоплательщика, уметь обосновать свои доводы и убедить в них собеседника (налогоплательщика, кол­легу, руководителя). Одна из задач налогового инспектора во взаимоот­но­шениях с налогоплательщиками — не допустить конфликтной ситуации, а если она допущена, то принять меры к ее локализации.

Из ранее сказанного по тексту следует, что культура налогового контроля и в целом налогового администрирования складывается из пяти факторов: образова­тельного, нравственного, правового, организационного и технической оснащен­ности рабочего места.

Уровень налоговой культуры зависит от сформировавшейся в государстве культуры в целом. Чем выше уровень налоговой культуры, тем меньше средств государство затратит на проведение мероприятий налогового контроля.

Многочисленные факты нарушения законодательства о налогах и сборах, выз­ванные, на наш взгляд, несбалансированностью государственных и частных инте­ресов в налоговом администрировании, являются индикаторами того, что нало­го­вая культура еще не привита, она находится в стадии противоречивого форми­рования.

Формы выражения невоспитанности могут проявляться в волоките рассмот­рения обращений налогоплательщиков, в стремлении обязать налогоплательщика выполнить неправомерные акты и требования налогового органа (его должност­ных лиц). Этот перечень можно дополнить и многократными, без необходимости, приглашениями (а по сути, вызовами) в налоговый орган по одним и тем же воп­ро­сам, чтобы проводить длительные формальные опросы; необязательностью, когда налогоплательщик прибывает в назначенное время в инспекцию, но встреча инспектором неоднократно переносится, иногда без объяснения причин. Налого­вый инспектор, не способный планировать и дорожить своим рабочим временем, не ценит время налогоплательщика и не уважает его как личность.

Анализируя содержание налоговой системы, отечественные юристы пола­гают, что налоговая культура населения государства составляет образующий ее элемент наряду с другими общепризнанными элементами с учетом выверенной налоговой стратегии и налоговой тактики государства.

Формированию пренебрежения населения к уплате налога в немалой мере содействует частое изменение законодательства о налогах и сборах. Упорядочение системы налогообложения способствовало бы развитию налоговой культуры.

Налоговая грамотность в сочетании с налоговой культурой надлежаще вос­питанных и образованных субъектов налогового администрирования формирует пони­мание необходимости: добровольно, без всякого принуждения платить нало­ги (для частных субъектов); корректно и внимательно относиться к налого­плательщикам, не унижать их честь и достоинство (для публичных субъектов).

Профессиональная и правовая культура правоприменителей закладывается и формируется в образовательном процессе студентов. Непременным показателем состояния профессиональной и правовой культуры студентов является их осно­ван­ное на внутреннем убеждении отношение к соблюдению норм и принципов морали. Был проведен анонимный социологический опрос 152-х студентов, наме­тив­ших связать свою будущую профессиональную деятельность со специаль­ностью «Налоги и налогообложение», результаты которого приводятся в таблице 1.

Таблица 1

Выбор студента к оценке норм и принципов морали

Выбор студента к оценке норм и принципов морали	Да	Нет	Иное
Я считаю, что нарушение норм и прин­ципов морали недопустимо и не нарушаю их.	73 (48%)	5 (3%)	4 (2,6%)
Я считаю, что нарушение норм и прин­ципов морали допустимо, но сам (сама) их не нарушаю.	29 (19%)	3 (2%)
Я понимаю, что поступаю плохо с точ­ки зрения общепринятой морали, но все же нарушаю ее нормы и прин­ципы.	18 (12%)	6 (4%)
Нормы морали — это выдуманная услов­ность, через которую я «пере­ша­гиваю».	14 (9%)
Контрольный вопрос: Как Вы счи­таете, возможно, ли достичь карьер­ного роста без нарушения норм и принципов морали (нравствен­ности)?	62 (41%)	40 (26%)	50 (33%)

Из массива опрошенных студентов были выявлены следующие психолого-статистические закономерности. Как видно из приведенного опроса лишь 48 % участников анонимного опроса считают недопустимым нарушение норм прин­ципов морали и сами не нарушают их. В зоне риска находятся те 19 % студентов, которые придерживаются половинчатой позиции: «нарушение принципов и норм морали допустимо, но сам (сама) их не нарушаю». Вместе с тем, только 41 % из числа опрошенных считают возможным достижения карьерного роста без нару­шения норм морали (нравственности). Оставшиеся 59 % студентов (а это боль­шинство) либо считают невозможным это в принципе (26 % из этой группы риска) либо еще не определились в выборе позиции (33 %). И это настораживает.

 

5.4. Служебный этикет

Культура внешне проявляется в этикете (манере поведения). Этикет состоит из совокупности требований, в соблюдении которых особо значима признаваемая в обществе культурная форма поведения.

Этикет помимо общепринятых требований вежливости включает в себя определенную совокупность нормативно закрепленных обязательных правил пове­де­ния. «Современный этикет», — пишет Л. С. Лихачева, — стал менее цере­монным, более простым и демократичным. Он рассчитан в большей степени на сближение людей, различающихся своими социальными статусами, на их взаимо­пони­мание и взаимоуважение». Современный этикет, — делает вывод Л. С. Лиха­чева, — «это, прежде всего средство общения»[17].

Сегодня в повседневном общении этикет утратил характер чопорности и чрезмерного официоза, он становится все более уважительным и благожела­тель­ным в отношениях между людьми, независимо от их должности и занимаемого в обществе положения.

Система нравственной культуры личности целостно состоит из культуры этического мышления, культуры чувств и, как итог, культуры поведения. Все эти элементы напрямую проявляются в профессиональной этике, как правило, в спе­ци­фических требованиях нравственности, присущих особенностям разных про­фессий.

Помимо аксиоматичных требований вежливости этикет включает в себя соблюдение всех закрепленных в законе правил поведения, элементы этикета содержатся в Налоговом кодексе.

Они выражаются, например, в том, что требование об уплате налога направ­ляется (в установленном порядке) только тому налогоплательщику, который не выполнил (не надлежаще выполнил) обязанность по уплате налога. В урегули­рованности процедуры вручения (направления) налогоплательщику копии акта налоговой проверки и решения налогового органа; в обязательном для всех сторон алгоритме внесения возражений по акту в целом или по его отдельным выводам. В упорядоченности процедуры рассмотрения материалов проверки с учетом возражений налогоплательщика в его присутствии; в соблюдении порядка пре­дъяв­ления исков в арбитражные суды или суды общей юрисдикции.

Нормами НК РФ установлен запрет на сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике, полученной с нарушением Конституции РФ и федеральных законов. Факты личной жизни налогопла­тель­щика и иные факты, не связанные с исполнением налогоплательщиком налоговых обязанностей, не могут быть предметом интереса налоговых органов (их долж­ностных лиц).

Установленные в Налоговом кодексе конкретные сроки для совершения процедурных (процессуальных) действий при осуществлении налогового адми­нистри­рования и формы налоговых производств имеют прямое отношение к нало­говому этикету. Их необходимо неукоснительно соблюдать во избежание отри­цательных правовых последствий для налоговых органов и их должностных лиц.

Элементы служебного этикета закреплены в Концепциях и административных регламентах по направлениям профессиональной деятельности налоговых инспек­торов.

Так, Федеральной налоговой службой разработана и реализуется Концепция  системы планирования выездных налоговых проверок[18]. Целями названной Кон­цеп­ции являются повышение налоговой дисциплины и грамотности налогоп­ла­тельщиков, их информирование об основных критериях отбора для проведения выездных налоговых проверок. А также совершенствование организации работы налоговых органов при реализации полномочий в сфере законодательства о налогах и сборах и др. цели.

Согласно Концепции, планирование выездных налоговых проверок — про­цесс открытый, выстроенный на отборе налогоплательщиков для проведения выезд­ных налоговых проверок по критериям риска совершения налогового правонарушения, в том числе общедоступным способом. Ранее планирование выезд­ных налоговых проверок являлось сугубо внутренней конфиденциальной процедурой налоговых органов.

В целях обеспечения системного подхода к отбору объектов для проведения выездных налоговых проверок Концепция определяет алгоритм такого отбора. Отбор основан на качественном и всестороннем анализе всей информации, которой располагают налоговые органы (из внутренних и внешних источников) и определении на ее основе «зон риска» совершения налоговых правонарушений.

Таким образом, в Концепции планирование выездных налоговых проверок взаимоувязано с формированием и развитием у налогоплательщиков правильного понимания законодательства о налогах и сборах, убеждения в недопустимости его нарушения и необходимости точного соблюдения законов. Этический принцип планирования выездных налоговых проверок, согласно Концепции, заключается в режиме наибольшего благоприятствования для добросовестных налогопла­тельщи­ков.

Приказом Минфина России[19] от 18 января 2008 г. № 9 н подробно регламен­тируется порядок и последовательность действий должностных лиц налоговых органов по осуществлению ими административных процедур при исполнении госу­дарственной функции, вынесенной в название приказа, в том числе и в форме обучения. Одна из целей указанного приказа и, это видно из его содержания, соз­дание комфортных условий для налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Изложение параграфа о служебном этикете закончим заурядным замечанием по поводу должного внешнего вида налогового инспектора (соответствующая обстоя­тельствам опрятная одежда, свежее лицо); культуры его разговорной и письменной речи, уравновешенного характера.

 

5.5. Культура оформления процедурных документов и деловых бумаг

Слово «документ» введено в управленческую и делопроизводственную прак­тику Петром I, а до этого в обиходе использовались термины «акт», «дело», «бумага». В словаре В. И. Даля читаем: «Бумагой  <…> называют <…> всякого рода деловое письмо, служебное и частное»[20]. Отсюда, нелицеприятные народные выражения о чиновниках: «бумажная душа», «чернильная душа».

Налогоплательщики и сотрудники налоговых органов работают с огромным количеством различных документов. Взаимоотношения указанных категорий лиц немыслимы без переписки, составления, предоставления, согласования, проверки учетно-отчетных и процедурных документов, деловых бумаг.

Правовой аспект документа выражается в удостоверении им (документом) юридического факта. Документы несут информацию о налогоплательщике, а посредством составления (принятия) отдельных из них реализуется управленчес­кая функция системы налоговых органов.

Соответствующие должностные лица налоговых органов правомочны состав­лять:

• требования по уплате недоимки по налогу и пени;
• решения о проведении выездных налоговых проверок;
• акты налоговых проверок (акты выездных налоговых проверок, акты каме­ральных налоговых проверок; проверки правильности применения контрольно-кассовых машин; проверки правильности соблюдения существующего порядка в области производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосо­дер­жащей продукции) и др. акты;
• протоколы об административном правонарушении в области налогов и сбо­ров;
• решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки;
• постановления о назначении административного наказания в области нало­гов и сборов;
• другие процедурные и иные документы.

Приведенные документы называются процедурными потому, что в них в уста­новленной законом форме фиксируется факт правонарушения (протокол, акт) либо содержится обязательное для исполнения (конкретным лицом) обращение нало­гового органа (требование) либо определяется вина (отсутствие вины) лица в совершении правонарушения и  избирается вид и мера взыскания виновному лицу (постановление, решение).

К деловым бумагам относятся разные по содержанию официальные письма, запросы, сообщения, др. подобные им документы, исполненные и подписанные правомочным должностным лицом от имени налогового органа.

Постановлением пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 года № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» отдельные деловые бумаги, исходя из их содержания, приравниваются к проце­дурным (процессуальным) документам. Согласно абзацу 3 пункта 48 Поста­нов­ления при применении статей 137 и 138 Кодекса необходимо исходить из того, что актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, пони­мается документ любого наименования (требование, решение, постановление, пись­мо и др.), подписанные руководителем (заместителем руководителя) нало­гового органа и касающиеся конкретного налогоплательщика[21].

Культура оформления документов государственными служащими непос­редст­венно связана с их юридической оценкой, признанием либо не признанием надлежащими документами.

Культура документа проявляется и оценивается в безоговорочной взаи­мосвязи его формы и содержания. Форма «обслуживает» содержание, содержание «помещается» в установленную форму. Содержание документов не может проти­воречить законам и иным нормативным правовым актам, регулирующим пуб­личные налоговые правовые отношения. Типовые образцы (форма) разра­баты­ваются специально уполномоченными на то государственными органами, указан­ными в НК РФ.

Форма процессуальных документов и деловых бумаг выработана сложив­шейся практикой, предусматривает обязательные реквизиты и структуру, последовательность изложения. Критериями оценки культуры лиц, составивших и подписавших документ, считается его доходчивость, исключающая, двоякое толкование текста документа; юридическая аргументированность, вытекающая из ссылок на фактические обстоятельства и нормы законных и подзаконных актов. Документ, составленный грамотным русским языком, без казенных штампов и тавтологии, лаконично и убедительно, вызывает доверие к подписавшему его лицу.

Безкультурно составленный документ вредит имиджу налоговых органов, при­нижает их авторитет, порождает конфликтные ситуации. Документ, оформленный небрежно, с помарками, исправлениями и дописками, вероятнее всего будет оспорен налогоплательщиком и возможно утратит свою юридическую силу.

Конспективно отметим, встречающиеся на практике существенные наруше­ния при оформлении процедурных (процессуальных) документов, связанные с культурно-правовым нигилизмом должностных лиц налоговых органов:

• неполное и неточное описание правонарушения, не соответствующее мате­риаль­ной (налоговой, административной) норме права, по которой квалифи­ци­руется конкретное противоправное деяние;
• в описательной части протоколов (актов проверок) противоправные деяния описываются обезличенно, с употреблением глагола неопределенного времени, без указания места, способа и времени их совершения;
• несоответствие квалификации (в решении, постановлении) противоправных деяний зафиксированным фактическим обстоятельствам (в акте выездной нало­говой проверки, протоколе об административном правонарушении);
• при квалификации правонарушения не полно указывается правовая норма, предусматривающая ответственность за содеянное (например, указывается статья без ссылки на ее пункт, подпункт), т. е. применяется неправильная квалификация.
• отсутствие доводов в  обоснование наличия квалифицирующих признаков в действиях (бездействии) налогоплательщиков-правонарушителей;
• из описания правонарушений, влекущих ответственность должностных лиц организаций и индивидуальных предпринимателей, не следует, что именно подвергнутые административному наказанию лица совершили инкриминируемые им правонарушения;
• привлечение к ответственности ненадлежащих лиц.

Между описательной и резолютивной частями постановления (решения) долж­на существовать логическая и юридически грамотная связь. Описание соста­ва правонарушения, зафиксированное в акте (протоколе), должно соответствовать его описанию в решении (постановлении).

Допущенные вольно или невольно упущения в акте (протоколе) далеко не всегда могут быть восполнены и исправлены. Что тогда? Статья 108 НК РФ содер­жит исчерпывающий ответ на этот вопрос: все неустранимые сомнения в винов­ности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (пункт 6).

Документы, используемые в целях налогового администрирования, являются источниками информации о нарушениях законодательства о налогах и сборах, на­ряду с материалами, справками, сообщениями, сведениями. Нечеткое законо­да­тельное урегулирование различия названных «понятийных категорий дает воз­мож­ность налоговой администрации для произвольного толкования своих пол­номочий по истребованию тех или иных источников информации о нарушении законодательства о налогах и сборах»[22].

1. [1]      Аграновская Е. В. Правовая культура и обеспечение прав личности. — М., 1988. С. 8.
2. [2]      Гумилев Л. Н. Этногенез и биосфера Земли. — М.: Эксмо, 2007.
3. [3]      Мухаев Р. Т. Правоведение: учебник для студентов, обучающихся по неюридическим специальностям. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008. С. 160.
4. [4]      Ведомости СНД и ВС РФ. — 1992. — № 46. — Ст. 2615.
5. [5]      Сборник законодательства Российской Федерации. — 2005. — № 51. — Ст. 5528.
6. [6]      Колесов В. В. Культура речи — культура поведения. — Л.: Лениздат, 1988. С. 271.
7. [7]      Голубева Г. А. Взаимодействие нравственного и правового воспитания в социа­лис­тическом обществе (социально-философский анализ). — М., 1989. С. 85-86.
8. [8]      Давидович В. Е., Жданов Ю. А. Сущность культуры. — Ростов-на-Дону, 1979. С. 88.
9. [9]      Емельянов Б. М. Правкин С. А. Теория государства и права: учебный курс. — М.: Московский институт экономики, менеджмента и права, 2009 // http://www.e-collegt.ru./xbooks/xbooks/xbook055/book055/book/inbex/inbex.ktml?part-016.
10. [10]     Алексеев С. С. Общая теория права. — М.: Юрид. Лит., 1981. С. 213.
11. [11]     Гуляхин В. Н. Правовая культура: понятие и структура: Сб. научн. статей / Науч. ред. А. П. Горячев. — Волгоград: Перемена, 2000.
12. [12]     Выходина А. М., Кизилова Э. А. Культура и этика взаимоотношений налоговых инспекторов с налогоплательщиками: книга. — Киев: «Дебет-Кредит», 1999 // официальный сайт ГНСУ www. sta gov. ua.
13. [13]     Кузнецов В. П. Недостаток налоговой культуры как мотив нарушения законности в налоговом контроле // Консультант. — 2002. — № 8. С. 52.
14. [14]     Там же: С. 53.
15. [15]     Колесов В. В. Культура речи — культура поведения. — Л.: Лениздат, 1988. С. 271.
16. [16]     Целмса Г. Кто крайний? Налоговый инспектор: интервью с руководителем Го­сударст­венной налоговой службы (ГНС) Виталием Артюховым // Огонек. — 1996. — № 52.
17. [17]     Лихачева Л. С. Школа этикета: поучения на всякий случай. — Екатеринбург: Сред. Урал. кн. изд-во, 1995. — 448 с.
18. [18]     Приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@«Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» (в ред. ФНС РФ от 22.09.10 № ММВ-7-2/461 // http://mvf.klerk.ru/rass/r257_25.htm.
19. [19]     «Об утверждении административного регламента Федеральной налоговой службы по исполнению государственной функции по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним  нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов,  правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представлению форм налоговых деклараций (расчетов) и разъяснению порядка их заполнения» // Справочно-правовая система «Консультант Плюс».
20. [20]     Даль В. И. Толковый словарь живого великорусского языка: Т. 1. — М.: ТЕРРА, 1995.  С. 142.
21. [21]     Справочно-правовая система «Консультант Плюс».
22. [22]     Кузнецов В. П. Источники информации о нарушениях налогового законодательства // Налоги и налогообложение. — 2006. — № 6. — С. 15-22.