Мир закона

Максименко Е. И. — доцент кафедры организации судебной и прокурорско-следс­твенной деятельности Оренбургского государственного университета, кан­дидат педагогических наук

Е.И. Максименко — Орынбор мемлекеттік университетінің сот және проку­рорлық-тергеу қызметін ұйымдастыру кафедрасының доценті, педагогика ғы­лым­дарының кандидаты

E.I. Maksimenko— associate Professor of the Department of Organization of Judicial and Prosecutorial Investigative Activities Orenburg State University, Candidate of Pedagogical Sciences

 

ЭТИКО-ПРАВОВЫЕ НАЧАЛА НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ

САЛЫҚТЫҚ ӘКІМШІЛЕНДІРУДІҢ ЭТИКАЛЫҚ-ҚҰҚЫҚТЫҚ БАСТАУЛАРЫ

ETHICAL AND LEGAL PRINCIPLES OF TAX ADMINISTRATION

Введение

Среди основополагающих факторов, определяющих состояние и тенденции формирования взаимоотношений между налоговыми органами и налогоп­лательщиками, есть два фактора значение которых трудно переоценить. Первый из них выражается в том, что государственная политика в области налогов и сборов приобретает все большую социальную направленность, т. е. учитываются возрастающие требования к этическим качествам публичных участников налогового администрирования, внешне проявляющихся в культуре поведения, организации своего рабочего места, культуры речи. Второй, состоит в том, что усиливается стремление в обществе выработать критерии этической оценки профессиональной деятельности должностных лиц налоговых органов. Приходится констатировать, что данное требование возрастает, и здесь мы согласны с К. Г. Каневским, на фоне воз­рож­дения «во многом утерянных после распада бывшего СССР нравственных ценностей»[1].

Среди вопросов, требующих безотлагательного разрешения является вопрос профессионального взаимоотношения между контролируемыми и контроли­рую­щими субъектами налогового администрирования. В связи с этим очень остро ставится вопрос о необходимости соотнесения профессиональной деятельности налоговых органов с нормами этики. В выборе обратной позиции препятствует развивающаяся процедура «социализации человека», наполняемая, как метко под­мечено А. Б. Венгеровым, «новыми правами и свободами, обязанностями и ответственностью, демонстрируя организационную, коэволюционную взаимо­связь права и человека»[2].

В практике налогового администрирования возникают и будут возникать вопросы, которые не могут быть разрешены на основе одних лишь специальных (экономических) либо правовых знаний с применением только лишь экономи­ческих ли­бо правовых рычагов. Выполнение налоговой администрацией норм профессиональ­ной этики в ходе правоприменительной практики является одним из условий и гарантией соблюдения частных и публичных интересов участников налогового администрирования, особую актуальность они приобретают в условиях мирового экономического кризиса, коснувшегося и России. Обязанность демократического государства охранять достоинство гражданина — человека — личности гарантируется Конституцией РФ (ст. 21 и др.). Задача — минимум для аппарата государственного управления: «не мешать людям, работать». Развивая эту мысль, известный в прошлом партийный и политический деятель А. Яковлев резюмирует: «Если мы сумеем радикально реформировать отечественную бюрократическую махину и заставить ее служить людям, а не самой себе, то это будет означать, что возврат к худшим временам нашей истории невозможен»[3].

Среди регуляторов общественных отношений мораль в определенном смысле занимает главнейшее место. «Если право, подкрепленное государственным принуж­дением, выступает часто как некая навязанная человеку система норм, далеко не всегда им одобряемая и исполняемая, — справедливо замечает А. Д. Бойко, — то мораль, формируемая естественным путем, органичнее входит в духовный мир человека и имеет, следовательно, определенные преимущества перед правом»[4]. Мораль, относясь к когорте социальных норм, представляет собой форму общественного сознания. Этика (раздел философской науки) изучает обычаи, нравы, поведение. Эти понятийные социальные категории этика изучает с позиций общего представления о нравственных установках и ценностях (совесть, честность, порядочность, справедливость, — и их антиподы). Отсюда следует, что научный пред­мет этики составляют мораль и нравственность (равнозначные понятия). Уровень нравственности человека и гражданина определяется совокуп­ностью сторон (граней) его жизнедеятельности. «В каждом человеке должно различать две стороны: общую, человеческую и частную, индивидуальную; всякий человек, прежде всего человек и потом уже Иван, Сидор и т.д.»[5]. Следуя логике рассуждений литературного критика и публициста В. Г. Белинского, на которого мы только что сослались, обратим внимание и на третью сторону человека — профессиональную.

Если профессиональная этика юристов в отечественной научной литературе разработана довольно обстоятельно (например, судебная этика, этика адвоката, эти­ка предварительного расследования, и пр.)[6], то учение о профессиональной этике налогового администрирования, пока еще, находится в зачаточном состоянии.

Существующие нормативные правовые акты позволяют «налоговому адми­нистратору» оказывать образовательное и воспитательное воздействие на налогоп­лательщиков в ходе выполнения контрольно-надзорных функций в установленной сфере деятельности. Особо отметим то обстоятельство, что указанное воздействие, как нам представляется, оказывается на налогоплательщиков[7] с позиции аксиологического подхода, при котором интересы налогоплательщика, если они законные, главная ценность для налоговой администрации и государства в целом. Аксиологический подход позволяет не выделять налогоплательщика из триады: личность — человек — гражданин, а рассматривать его (налогоплательщика) во всех трех взаимосвязанных измерениях.

Адаптация структуры этических категорий к налоговому администрированию (межотраслевому институту налогового права) позволяет конкретизировать в учебных целях эти две самостоятельные, но взаимоувязанные группы. К первой группе отнесем этико-коммуникационные категории, которыми обязаны руко­водствоваться публичные участники налоговых отношений (налоговая адми­нистрация). Ко второй — этико-процедурные категории, они определяют и характеризуют материальные и процедурные (процессуальные) налогово-правовые нормы.

Актуальность подготовки специалистов в области налогового админист­рирования потребовала от государства введения для студентов специальности «Налоги и налогообложение» финансово-экономических факультетов ВУЗов учебной дисциплины «Налоговое администрирование». Однако государственным образователь­ным стандартом прямо не предусмотрено изучение этических, психологических и воспитательных аспектов налогового администрирования. На наш взгляд, данный (существенный) пробел подлежит восполнению.

Включение в рассматриваемую учебную дисциплину этических начал налогового администрирования будет, как мы полагаем, способствовать усвоению, восполнению, совершенствованию нравственных и социально-полезных цен­ностных качеств личности обучаемого. Как справедливо заметил американский ученый Э. Боуэр: «самый опасный результат образования — прекрасно инфор­мированные люди, не отягощенные совестью»[8]. Теория и практика налогового администрирования должны содействовать тому, чтобы налоговые инспектора при выполнении своих служебных полномочий, не пренебрегали всем тем, чему их учили в ВУЗах. Безнравственные поступки, пусть даже они и не нарушают правовых норм, подавляют основы профессии, дискредитируют само понятие корпоративной этики «сословия мытарей».

Сославшись на исторические факты, напомним, что именно служение нравст­вен­ным установкам, сознательное их соблюдение, позволило бывшим грешникам: мытарю Левию Алфееву стать автором первого Евангелия (под именем Матфея), а мытарю Петру — Апостолом и первосвященником римского престола[9].

Сказанное, попытка убедить будущего (и настоящего) «налогового адми­нистратора» в необходимости иметь определенный минимум знаний в области этики, адаптированный на качественное решение вопросов налогового администрирования.

 

1. История развития этических и воспитательных начал
в области налогов и сборов

1.1. Формирование этических начал в области налогов и сборов

Стержневой нормой, регулирующей поведение человека первобытного общест­ва, являлся обычай. Практическая деятельность субъектов первобытного общества, характеризующуюся зачатками сознания и воли, породила объективную потребность в социальных отношениях. Что, в свою очередь, повлекло формирование морали (праморали).

Мораль (от lat. — нравы) — социальный институт и одна из форм общест­венного сознания, функционально регулирующая поведение людей во всех, без исключения, их взаимоотношениях. Факторы морали, религии, культуры напрямую связаны с нормами поведения. Мораль отражает взгляды, представления, а также нормы и оценки поведения, как отдельных индивидов, так и их социальных групп, всего общества.

Мораль крепко связана с правом. Право, как регулятор общественных отно­шений, появляется и формируется в процессе становления первых прагосударств. Право неотделимо от морали, и наоборот, тем не менее, сфера применения морали шире, нежели у права.

Формирование, изменение моральных установок и норм находятся в зависи­мости от условий существования общества. Нравственность — категория историческая. Ф. Энгельс, рассматривая, например, отношения брата и сестры в условиях первобытного общества, замечает, что половая связь между ними рассматривалась «как нечто собой разумеющееся». И делает вывод (со ссылкой на К. Маркса): «В первобытную эпоху сестра была женой, и это было нравственно»^[10].

Иллюстрируя исторический характер нравственности в сфере повинностей, приведем пример из жизни Западной Европы в средние века, где было особо выра­жено право первой ночи. Указанное право означало феодальную повинность, состоявшую в том, что сеньор проводил первую ночь с новобрачной своего крестьянина. И лишь по мере постепенной замены натуральных повинностей денежными стало возможным заменить право первой ночи денежным выкупом^[11].

Этика отечественного налогового администрирования периода «собирания рос­сийского государства» в историческом разрезе не исключение, она также соответствовала духу и жестоким нравам своего времени. Один из авторов монографии «Русские» М. М. Громыко обобщает: «Основы нравственности формируются у каждого народа в течение длительного времени и результаты этого процесса составляют важнейшую и обширную часть духовной жизни»[12].

Естественно и объяснимо, что в сегодняшнем понимании и оценке того или иного действия, поступка с позиции нравственности, мы расходимся с нашими предками.

Формирование этических начал налогового администрирования целесообраз­но рассматривать через призму налоговых систем и налогово-административных реформ в историческом (временном) пространстве. Становление и развитие сис­темы отечественного налогообложения происходило одновременно с изменениями в государственно-политическом устройстве, сообразуясь с историческими вехами жизнедеятельности государства.

Соглашаясь с очевидным: «налоги той или иной эпохи отражают свойственный ей тип, характер и динамику социально-экономических отношений»^[13], добавим. Такие отношения не сразу были правовыми (грабеж, дань и пр.) и лишь со становлением и взрослением государственной власти они становятся правовыми.

Задолго до возникновения налогов, определяющими на ранних этапах форми­рования древнего государства были сборы и пошлины. Этимологическое содержание термина «пошлина» указывает на то, что взимание ее «так пошло» по старине, иначе «по пошлине»^[14].

Дары, изначально преподносимые населением своим правителям добровольно, в знак уважения, со временем превращаются в обязанность, основанную на силе правителей и еще не регулируемую нормами права. По мере дальнейшего развития общественных отношений представление о назначении налогов, их месте в экономической системе общества меняется.

Взимание того, что мы сейчас называем налогами, началось «с того, что человек <…> перегораживал устье реки или ущелье в горах и требовал плату с путников и торговцев. Этот способ был самым легким и зовется он сбором пожертвований, таможенной пошлиной или шантажом <…> Торговцу нет смысла прокладывать путь силой, — заключает английский публицист С. Н. Паркинсон, — убыток можно восполнить за счет покупателя, и торговые конкуренты именно так и сделают»^[15].

Зачатки становления финансовой системы Древней Руси исследователи наб­людают с конца IХ в., отмеченного объединением русских племен и земель, связанного с принятием в 988 г. христианства на Руси. Основной формой сборов в государственную казну Древней Руси в IХ-ХII вв. была дань (натуральный или денежный побор) с покоренного населения, основанная не на праве, а на силе. Сами же данники воевали на стороне тех, кто их завоевал.

«Древние государи наши…», <…> «всякий год в ноябре месяце отправлялись с войском из Киева для объезда городов своих и возвращались в столицу не прежде апреля»^[16]. При этом, отмечает Н. И. Костомаров: «князья и их дружинники, имея в виду только дань и добычу, не старались вводить чего-нибудь в жизнь плативших дань, ломать их обычаев, и оставляли с их внутренним строем, лишь бы только они давали дани и поборы»^[17].

Размер дани был произвольным, зависящим от степени алчности властителей, сами сборы часто сопровождались грабежами. Хрестоматийный пример: гибель Игоря — князя Новгородского и Киевского в 945 г. от рук древлян, защищавшихся от непосильной повторной дани. «Упреком памяти князя Игоря, — эмоционально пишет Н. М. Карамзин, — является то, что он не довольствуясь справедливой, то есть умеренною данью народа, ему подвластного, обирал его как хищный завоеватель»[18].

Дань, как и подати, первоначально носили натуральный характер. Н. М. Карамзин приводит этому характерные примеры (со ссылкой на летописца Нестора): киевляне на исходе VII — начале VIII вв. давали своим завоевателям — хазарам единовременно по «мечу с дыма», то есть с избы, в последующем славяне были обложены иной данью: «по белке с дыма»^[19].

С. М. Соловьев упоминает о том, что Великий князь Киевский Владимир пошел «на ляхов и занял города их — Перемышль, Червен и другие <…> победил вятичей и наложил на них дань от плуга, как и отец его брал»^[20]. Княжеские междоусобицы и войны не могли способствовать развитию гражданского общества, экономическому прогрессу. Вкупе с поборами они разоряли и без того малонаселенные земли Руси.

Государственная казна Древней Руси (IX-ХII вв.) в основном пополнялась за счет дани с населения. Характеристика дани заключается в том, что она, являясь внеэкономической формой эксплуатации, не основана на праве собственности даниполучателя.

Налоги платились на Руси не только в форме дани (вы — провиант, мы — защиту), но и в форме оброка, податей, уроков, даров, поклонов, кормов. Многие из них не имели признаков, присущих налогу. Например, содержание («кормление») должностного лица за счет местного населения или сбор провизии во владении князя для его пропитания.

Налоговая система Руси столетиями находилась в зачаточном состоянии, феодальная раздробленность, самостоятельность удельных княжеств, одна из причин тому. С принятием христианской религии, установлением правовых начал в жизни древнерусского общества, формированием единого государства, развитием городов, постепенно создавались предпосылки к изменению варварского подхода к приобретению добычи (дани).

Светская власть в это время испытывает на себе огромное влияние духовной власти, в том числе и в сфере налоговой политики. Показателен в подтверждение сказанного исторический факт установления князем Владимиром из собственных княжеских доходов десятины^[21] в пользу Церкви, столетиями пользующейся налоговым иммунитетом.

В Х в. в княжеской администрации появляются налоговые специалисты: данники, мытники, вирники, пятенщики. В основу налоговой политики Руси было положено либо антисоциальное «право» сильного либо аналогичное «право» богатого. Такие налоги были кабальными и разорительными для населения. Они платились не только в пользу князя — главы удельного княжества, но и в пользу духовенства, бояр, позднее — дворянства, допускающих произвол в налогообложении, причинение телесного вреда, унижение достоинства плательщиков сборов и пошлин.

«Появление города, — констатирует С. М. Соловьев, — пробуждало жизнь и в ближайшем к нему сельском народонаселении: в городе образовывался правительственный центр», поэтому «сельчане, которые прежде раз в год входили в сношения с княжеской властию при платеже дани, теперь входили в сношения с нею, гораздо чаще»^[22].

Первые летописные упоминания об отечественном налоговом администрировании, относимые к Х в., связаны с именем великой княгини Ольги. «Иде Ольга к Новугороду <…> и начала устанавливати по Мьсте и погосты и дани, и по Лузе оброкы устави и дани и ловища <…>»^[23].

Занимательно, что в это же время (не позднее Х в.) появляются первые отчества-фамилии (вначале на – ич) — «прослеживаемые в последующие столетия: Сот­ко Светенич, Кснятин Хотович, Васко Буслаевич <…>»^[24]. Наполненный нравственным содержанием длительный процесс замены прозвища — именем, дополнения имени — отчеством и фамилией (общесемейным именем) означал переход в далекой перспективе от статуса «человечишки» к статусу «человека».

А разрушенная в ХI-ХII вв. «политическая связь между Восточною и Западною Русью» спровоцировала, — утверждает С. М. Соловьев, — потерю «нравственного, духовного богатства!» жителей Руси^[25]. Следствием монгольского ига стало расшатывание нравственных устоев населения Руси. «Забыв гордость народную, мы выучились низким хитростям рабства, заменяющим силу в слабых; обманывая татар, обманывали и друг друга; откупаясь деньгами от насилия варваров, стали корыстолюбивее и бесчувственнее к обидам, к стыду …»^[26].

Толчок к системному государственно-организованному, а, следовательно, цент­рализованному взиманию налогов, по нашим представлениям, дали монголо-татары. Любопытно, что внедрение более совершенных систем учета налогооблагаемой базы осуществлялось на основе опыта китайских налоговых специалистов, привезенных на Русь монголами^[27].

Ордынцы инициировали создание системы сбора дани с Руси. Для определения налогооблагаемой базы Руси они провели перепись населения, пашен, угодий, жилья и скота в Великом Киевском княжестве (в 1245 году), в Рязанской, Суздальской, Муромской землях (в 1257 году), в Новгородской земле (в 1259 году).

По окончании монгольского ига Иван III Васильевич коренным образом изменил налоговую систему, им в конце ХV — начале ХVI вв. введены: прямой (подушный) налог, косвенные налоги (акцизы и пошлины), первая отечественная налоговая декларация — Сошное Письмо.

Вся отечественная история, как известно, построена «на собирании земель», оседании на них «работного» и «податного люда». В известной мере способствовало тому введение и дальнейшее развитие, экономически и нравственно оправданных, элементов льготного налогообложения. Например, А. Е Пресняков обращает внимание на следующее обстоятельство: развитию заложенных на пустошах крестьянских поселений помогло то, что новопоселенец на законных основаниях получал от волости пустой земельный участок. Волость «принимает их (новопоселенцев — Е. М.) на льготу»^[28], льгота — со старославянского — «легкий».

Князь-вотчинник в ХIII-ХV веках олицетворял в поселении и владельца и правителя своего княжества. В Древней Руси крупные землевладельцы (служилые и духовные лица), подвластные князю-вотчиннику, получали от него жалованные (льготные) грамоты. Они, — цитируем А. Е. Преснякова, — давали «вотчине льго­ту в уплате дани и всяких пошлин, усиливая колонизационную мощь крупного землевладения»^[29]. Обычно это была срочная и неполная льгота.

Но зачастую налоговые послабления делались из желания укрепиться на царском троне и носили временный характер. Так, Н. И. Карамзин, описывая льготы, предоставленные Борисом Годуновым народу в первые два года его царствования, пишет: «Борису было нужно только, чтобы на первых порах его воцарения народ охотно повиновался ему»^[30]. Лицемерный характер проводимой в его правление налоговой политики проявился хотя бы в том, что был отменен знаменитый Юрьев день, когда крестьянин, заплатив рублевую пошлину — «пожилое», мог уйти от одного землевладельца к другому.

Показательным примером общественно-полезного применения налоговых послаблений служит налоговая политика, проводимая московским князем Даниилом (младшим сыном Александра Невского), следствием которой стало трансформирование некогда маленького городка в столицу Русского государства.

Даниил, получив в 1263 году маленькую и бедную Москву, внедрил стимулирующую население систему налогообложения, в результате Москва стала развитым и густонаселенным торговым и ремесленным городом. Каждому, пожелавшему Москву на жительство, выдавалось зерно и лес на строительство из княжеских запасов, а также предоставлялось право не платить оброк пять лет. Причем, срок освобождения от уплаты оброка мог быть увеличен до десяти лет, если пришелец приводил за собой другую семью. Применяемая система льготных мер отражала реализацию налоговой политики отдельно взятого княжества.

Но налоги, ввиду недальновидной политики государей, могли быть причиной народного волнения. По меткому выражению К. Брингмана, «взимание налогов означало осуществление права на господство, а уплата налогов являлась выражением подчинения этому господству»^[31]. По этой причине нарушение обязанностей по уплате податей представителями непривилегированных сословий воспринималось государством как их нежелание действовать в рамках своего социального статуса. Законами того времени это рассматривалось как бунт, мятеж, т.е. государственное преступление. Именно правовые положения об ответственности за государственные преступления (измена, неповиновение власти) использовались для осуждения неплательщиков податей.

Налоговые бунты в государстве, не знающем представительных учреждений, демократического устройства, объяснимое явление, сошлемся на события, происшедшие при правлении царя Алексея Михайловича.

Так, причиной московского восстания 1648 года, известного под названием «Соляный бунт», стало введение в 1646 году крайне обременительного для низших и средних слоев населения косвенного налога на соль, обложение дополнительной пошлиной активно используемых в быту товаров. Усугубило и без того конфликтную ситуацию еще и то, что в 1646-1648 гг. широко применялись насильственные меры по взысканию недоимок по государственным налогам за многие годы, а также недоборов по соляной пошлине (несмотря на её отмену в 1647 году)^[32].

Другим народным восстанием «бунташного» XVII века в России был «Медный бунт» 1662 года, вызванный недовольством податного люда медной реформой, в результате которой вместо серебряных денег рынок наполнился большим количеством медных, что привело к обесцениванию денег, дороговизне и, как следствие, к голоду. К тому же, в связи с ведением затяжной войны России с Польшей и Швецией, требовавшей больших расходов, правительство распорядилось увеличить налоги и жестко взыскивать недоимки за прошлые годы. А незадолго до восстания был объявлен сбор «пятой деньги», т. е. налога размером в 20 % стоимости имущества, принадлежащего податному сословию. Ко всему этому прибавились различные бесчинства, взятки и поборы, чинившиеся правящей верхушкой и богатыми торговцами^[33].

Затронем другой аспект не постоянной недальновидной политики, если при Михаиле Федоровиче продажа игральных карт и табака строго преследовалась (за курение табака резали носы), то уже в правление Алексея Михайловича с 1646 года его употребление было разрешено. В целях уменьшения пьянства в 1652 году кабаки были заменены на кружечные дворы, «которые уже не отдавались на откуп, а содержались выборными людьми «из лучших» посадских и волостных людей; называемых «верными господами»^[34]. Окончательно откуп на продажу вина и на таможенные сборы были отменены в 1681 году. «Поводом к этому изменению было то, что порядок отдачи на откуп вел за собой беспорядки и убытки казне …»^[35].

Правительство признавало, что «такой порядок тягостен для народа и притом вредно отдавался на его нравственности: откупщики, заплатившие вперед в казну, старались всеми возможными видами выбрать свое и обогатиться, содержа кабаки, делали их разорительными притонами пьянства, плутовства и всякого беззакония»^[36].

Так называемые вредные товары: спирт, табак, азартные игры образовывали, с подачи государства, главные налоговые платежи (подати). Их сборы чаще всего сопровождались грубостью и унижением плательщиков. Но очевидная безнравственность подобной налоговой политики подтолкнула государство к ее пересмотру.

Отечественная налоговая система вплоть до середины XIX века в качестве субъектов налогообложения признавала только податные сословия (крестьян, рабочих, мещан), тогда как духовенство, бояре, дворянство было освобождено от уплаты налогов. Налог определял принадлежность подданного к той или иной социальной группе населения.

Усиление государственного устройства диктовало необходимость применения новых приемов налогового администрирования. Процесс развития государственности объективно нуждался в замене «случайных» налогов рациональной и обоснованной системой налогообложения. Но из века в век продолжали применяться старые способы. Великое множество взимаемых пошлин и сборов (с речных перевозов, с телег и саней, с рыбы, сена и многие др.), не вызываемых необходимостью, составляло источник народного недовольства. Если мы обратимся, например, к периоду царствования Михаила Федоровича, то увидим, что сохранялись те же прежние способы: строгий учет налогоплательщиков; прикрепление их к земле; розыск беглецов и принудительное возвращение на прежнее место жительства.

Н. И. Костомаров показывает это на примере обложения внутренней торговли в царствование Московского государя Ивана III Васильевича. «При переезде из земли в землю, из города в город торговцы принуждены были платить таможенные и проезжие пошлины, так называемые тамгу, и мыта, не считая других более мелких поборов, взимаемых при покупке и продаже разных предметов». И далее Н. И Костомаров сообщает: «Все устраивалось так, чтобы жители, так сказать, при каждом своем шаге доставляли доход государству»^[37].

Инициированные с введением Уставных грамот в конце XIV века попытки на государственном уровне отменить надуманные пошлины положительного результата не дали. Такая же картина сохраняется и в первой половине XVII в. и, позже, вплоть до правления императора Петра I. Знаток российской старины Н. И. Костомаров, отмечает, что и на том витке времени самые «повседневные занятия» продолжали облагаться «различными мелкими поборами, например, за водопой скотины и за мытье белья на реке бралось прорубное и для такого сбора из жителей выбирались особые целовальники, которые собирали деньги…»^[38]. Между тем, выбор «целовальников к разным казенным сборам и работам, отправляемым с тягла, в значительной степени отягощал народ; казенная служба отвлекала выбранных от собственных занятий, а общество должно было платить за них подати»^[39].

Политическое объединение русских земель (XV-ХVII вв.) не привело к стройности финансовой системы России, она оставалась чрезвычайно сложной и запутанной. Каждый государственный приказ (ведомство) отвечал за взимание того или иного отдельно взятого налогового платежа.

В начале XVII века «вся система обложения была в полном расстройстве», она отличалась «разного рода непорядками и злоупотреблениями»^[40]. При существовавшем порядке невозможно было разобраться в экономическом потенциале тягловых хозяйств. «Подати с одних взимались по писцовым книгам, с других по дозорным «и иным тяжело, а другим легко»; дозорники одним за посулы мирволили, а других «писали и дозорили тяжело», и оттого всяким людям Московского государства была «скорбь конечная»^[41].

Основной единицей налогообложения в XVII в. становится хозяйство (двор). Учет населения в целях налогообложения именуется подворной переписью. Переписывались только податные сословия, обязанные платить подать.

С целью упорядочения налогового администрирования в 1655 году был создан специальный орган — Счетный Приказ (предшественник нынешних Федеральной налоговой службы и Министерства финансов Российской Федерации). Однако попытки качественно преобразовать податную систему также не привели к положительному результату. Соборное Уложение 1649 года, остававшееся в силе до издания свода законов Российской Империи в 1833 году, «окончательно закрепостило крестьян на тех землях, на которых их застала подворная перепись»^[42].

В XVII в. появляется специальный аппарат управления, основу которого составляют профессиональные чиновники. Слово «чин» означает «порядок», «ряд», «отряд», в христианских религиозно-мифологических представлениях — это ступени иерархии ангельских существ^[43].

С самого начала в работе централизованных органов управления развивался, констатирует И. А. Исаев, «настоящий бюрократический стиль: жесткое подчинение (по вертикали) и строгое руководство инструкциями и предписаниями (по горизонтали)»^[44].

Существовавшая при Анне Ивановне «доимочная канцелярия возбудила к себе всеобщую ненависть и в виду этого была уничтожена тотчас по вступлении на престол Елисаветы Петровны» в 1741 году^[45].

Выражение «В ногах правды нет» появилось именно в правление Анны Иоанновны и тогда вовсе не означало, как сейчас, предложение присесть, обращенное к собеседнику. Названное выражение явилось реакцией на продолжающуюся в то время, более известное как бировщина, традицию проведения правежа, когда недоимщиков ставили в один ряд, и били по оголенным щиколоткам и пяткам, вынуждая заплатить недоимку.

Заметим, «правеж» как жесткая, унижающая человеческое достоинство форма обеспечения обязанности по уплате налогов, и вообще долговых платежей, известна гораздо ранее XVIII в. Правеж был действенным средством для обеспечения сбора податей, соответствующим нравственным устоям наших предков. Вот как описывает процедуру правежа, относящуюся к 1600 году, Жак Маржерет, завербовавшийся на военную службу в России. Тех, кто должен государственной казне «или кому другому какую-либо сумму денег, которую не может или не хочет заплатить, отправляли на правеж, это место, где» должники «должны находиться в будни от восхода солнца до десяти или одиннадцати часов, чтобы подвергаться битью или сечению …». После чего «их отвозили домой на телегах; это продолжается до полного возмещения долга». Впрочем, добавляет Жак Маржерет, те, кто нес военную службу государю, «избавлены от этого и посылают вместо себя одного из своих людей» ^[46].

Н. И. Костомаров отмечает, что в отношении правежа в 1628 году «сделано было распоряжение, указывающее замечательную черту тогдашних нравов. Многие, задолжавши, хотя владели имениями, но соглашались лучше подвергать себя правежу и позволять себя бить палками, чем отдать за долги свое имущество; и правительство постановило, чтобы вперед таких должников не держать на правеже более месяца, а сыскивать долги на их имениях»^[47].

С. М. Соловьев, описывая нравы примерно того же времени, связанные со сбором налоговых платежей, задает риторический вопрос: «а если не соберется?». И сам же отвечает на него: «Тогда правеж, но иные крепки, перенесут удары и не заплатят; на этот случай у праветчиков наказ: если посадские люди на правежу начнут отстаиваться и денежных доходов платить не станут, у таких дворы их, лавки и имение отписать на великого государя»^[48].

Унижающая человеческое достоинство практика принудительного взимания долговых платежей была равнодушна и к великим гражданам России, ее истинным героям. «Как закончил свою жизнь в России ее спаситель — князь Дм. Пожарский? Его за долги запрягли в телегу, и он возил ее по деревне»^[49].

Созидательной стороной царствования Анны Иоанновны было образование Учреждения ссудной казны при монетной конторе. Учреждение выдавало нуждающимся частным лицам деньги под залог серебра по 8 % в год, тогда как ростовщики давали займы под 20 % в год. Таким способом правительство заботилось о финансах государства и одновременно существенно ограничивало нравственно вредную деятельность ростовщиков.

Петр I возвышал достоинство человека: «запрещено было подписываться уменьшительными именами, падать пред царем на колени, зимою снимать шапки пред дворцом». Он же, венценосный воспитатель, наставлял: «презрение указов равно измене и еще хуже ее»^[50].

Петр I в 1722 году обязал дворян выбирать сборщиков податей или земских комиссаров. Там, где не было помещиков (например, северные поморские города), земских комиссаров разрешалось избирать обывателям. Если комиссар в своей деятельности допускал злоупотребления, помещикам или обывателям полагалось судить его, уведомляя об этом губернатора и воеводу.

Желая искоренить злоупотребления в сфере налогообложения, Петр I распорядился провести перепись дворов, в его царствование подушный налог составлял 50 % всех бюджетных доходов Российской Империи.

Петр I заменил Казенные приказы Камер-коллегией, полномочия которой не ограничивались только сбором налогов. Вновь образованный орган дополнительно решал вопросы земледелия, состояния дорог и некоторые другие вопросы. Правда, со своей задачей Камер-коллегия не справилась. В конце XVII-ХVIII вв. Петр I учредил Ближнюю канцелярию, она ведала административно-финансовым контролем за работой государственных учреждений в России.

Устойчивая скудость денежных средств в бюджете и низкая платежеспособность населения заставили правительство Петра I заменить подворное обложение на подушную подать, обложению податью подверглось все мужское население податных сословий. Крестьянское население (а богатым оно никогда не было) становится основным плательщиком налогов.

Более того, император ввел новую административную должность, назначение лица ее замещающего заключалось в придумывании новых и новых видов налогов и сборов, без всякого логического их обоснования. Хрестоматийным является пример с введением экзотического налога на бороды. Их приказано брить всем, за исключением крестьян и духовенства, а те, кто не брил, платили налог: дворяне — 60 рублей, знатные купцы — 100, холопы — 30. Крестьянин у себя в деревне хоть и мог носить бороду даром, но въезжая в город (выезжая из него) платил за нее 1 копейку, в знак уплаты выдавался медный жетон с надписью «Деньги взяты».

Несмотря на противоречивость реформ, проводимых Петром I, эпоха его реформаторской деятельности занимает особое место в становлении и формировании отечественного налогообложения. Именно в это время государство превращается в светское, происходит отделение церковного права от гражданского права, стремительно развивается промышленность. Насаждаемые западные установки ориентировали на законопослушное поведение, культивировали культуру поведения, в т. ч. налоговую культуру. Меры борьбы против злоупотреблений в налоговой сфере неоднократно становились предметом рассмотрения в земской думе.

Термин «налог» впервые в России употребил в последние годы царствования Петра I И. Т. Посошков в книге «О скудости и богатстве», представляющей собой, по сути, программу экономического подъема России того времени. «В коем царстве люди богаты, то и царство то богато»; «чтобы люди богатились, а и царская казна множилась», — таков основной идейный стержень «доношения» ходатая об «исправлении всех неисправ»^[51].

В отечественную экономическую литературу термин «налог» введен в 1765 году А. Я. Поленовым в своем труде «О крепостном состоянии крестьян в России»^[52]. Заметим, что, начиная с ХIХ в., термин «налог» становится в России основным при определении характеристики процедуры, связанной с безвозмездным изъятием денежных средств в доход государства.

У правительства Елизаветы Петровны, как и у других царствующих особ, отмечает И. Н. Костомаров, «была мысль, чтобы никто не уклонялся от взноса подушных податей, и крепостное право», как и ранее, «признавалось лучшим к этому способом»^[53]. Податные сословия в России, к которым относились (в XVIII в. — первой половине XIX в.): крестьяне и мещане, подвергались телесным наказаниям, ими выполнялись рекрутские и иные натуральные повинности, была ограничена свобода их передвижения.

Вместе с тем период царствования Елизаветы Петровны ознаменован «значительным экономическим ростом, что в немалой степени было связано с уничтожением в 1754 году внутренних таможен и учреждением банков с дешевым кредитом»^[54]. Значимым для увеличения торговых оборотов стало учреждение правительством Елизаветы Петровны банков — дворянского (1753 г.) и купеческого (1754 г.).

Эволюцию отечественной налоговой системы можно проследить исходя их характеристик устанавливаемых государством объектов налогообложения.

Мы уже отмечали, что с 1646 года «единицей для исчисления сошного обложения некоторыми прямыми налогами стал считаться двор; подворное обложение было проще сошного и удобнее для плательщика, уменьшалась возможность произвола при начислении налога»^[55]. Закрепившись, подворное обложение окончательно заменило в 1679 году посошное обложение, что позволило включать в круг налогооблагаемых лиц дополнительные слои населения, ранее налоги не плативших. Несмотря на то, что правительство определило общую сумму налоговых платежей в доход государства, за крестьянской общиной и посадом оставалось право распределения налогового бремени между дворами, исходя из состояния их платежеспособности.

«Финансовая нужда, — рассуждает В. О. Ключевский, — привела к мысли брать в расчет при определении поземельного тягла не только тяглую пашню, но и рабочую силу — самого пахаря, заставляя его пахать больше». Рассматривая переписные книги как перечень трудового населения или трудовой силы, историк подметил, что в них «земля отходит на задний план, а выступает вперед крепостная душа»^[56]. Развитие и усложнение экономических процессов, появление ранее не существующих сфер применения труда, изменение формы дохода (с натуральной на денежную), превращение труда в товар привело к постепенной смене обложения в «сфере потребления» на обложение в «сфере доходов». Совокупность данных факторов создавала предпосылку (по крайней мере, теоретическую) для того, чтобы налоговым службам подумать о социальной справедливости (чем больше зарабатываешь, тем больше платишь налог).

Разделение населения на податное и неподатное сословия, объективно вытекающие отсюда противоречия интересов указанных социальных групп — антиподов сдерживало развитие прогрессивных форм и методов налогообложения. Но не только это. И податное и неподатное сословия объединяло то, что все они по своему социально-правовому статусу являлись подданными. «Возникнув в далекие времена завоеваний и покорений одних народов другими, когда главной формой отношений личности и государства был сбор и уплата дани, фигура подданного, — напоминает А. Б. Венгеров, — характеризовала, как правило, монархические, абсолютистские формы правления»^[57].

В названных формах правления (за редким исключением) нет места гражданину, а значит, на первый план выносятся обязанности плательщика налогов и сборов перед государством, на заднем плане остаются его права (во многом фикции). При таком положении существует неограниченная возможность насилия и беззакония со стороны налоговой администрации. Что выражается в логической формуле, выраженной еще в V в. до н. э. Алкивиадом: «сильный вынуждает, а не убеждает слабейшего следовать тому, что первому заблагорассудится»^[58].

При Екатерине II изменяется государственный подход к налогообложению купцов. Их вывели из разряда податного сословия, освободив от внесения податей в подушный оклад.

Принципиальное отличие от прежде существовавшего порядка заключалось в том, что введение обложения капитала купцов 1 %-ым сбором исчислялось от размера дохода, заявленного самим купцом «по совести». Фискальные налоговые органы размер объявленного дохода не перепроверяли. Доверительное отношение государства подстегнуло развитие предпринимательской деятельности в России.

В 1785 году, согласно изданной Екатериной II «Жалованной грамотой дворянству», происходит освобождение дворян от налогов и закрепляется их монопольное владение землями и крестьянами.

Проводя в жизнь крестьянскую реформу 1861 года, правительство Александра III «решило этот вопрос исходя исключительно из фискальных интересов: оно законсервировало общину, справедливо полагая, что из нее гораздо легче выколотить налоги, запретило закладывать крестьянские наделы и ограничило возможности сдачи их в аренду»^[59].

В целом же, следует подчеркнуть, что налоговые правоотношения начала XVIII в. продолжали складываться в условиях, когда крепостной труд преобладал над свободным. Основной чертой налоговой системы, присущей XVIII в., была особая значимость косвенных налогов по сравнению с прямыми налогами. Во второй половине XIX века в экономике России, наоборот, доминировали прямые налоги.

Правительством Российской Империи откупная система признается не выгодной для государства и вредной для населения. Постепенно, начиная с 1893 года, устанавливается питейная монополия. Исключительным правом казны становится оптовая и розничная продажа спирта, хлебного вина и водочных изделий. Их производство и реализация осуществлялись на принадлежащих казне заведениях, складах, винных лавках и соответственно контролировались и регулировались государством. Результаты питейной монополии, как особо отмечал министр финансов С. Ю. Витте, получились «благоприятными, как с точки зрения финансовой, так и с точки зрения народного хозяйства, народного здравия и общественной нравственности»^[60].

Знаменательно, что в XIX-начале ХХ вв. в Российской Империи сложился «механизм, позволяющий «отсекать» от предпринимательства тех, кто не стремился соблюдать принятые во всем мире морально-этические нормы»^[61]. Так, для поступления в купеческую гильдию необходимо было получить рекомендацию местного купеческого сообщества, а существовавший Совестный суд мог лишить недобросовестного купца фактического права на занятие предпринимательством.

Рассматриваемый этико-правовой механизм позволил выработать и применять «такие понятия и правила как «слово-вексель», «не оскудеет рука дающего», «торгуй правдою, больше барыша будет» и др. Создавались «товарищества на вере», объединявшие «людей без всяких учредительных договоров, одним только купеческим словом»^[62].

Этика налогового администрирования периода социализма (1917-1991 гг.) опиралась на марксистскую этику, согласно которой общественный интерес всегда и во всем имел подавляющий перевес и превосходство над личным интересом гражданина: «раньше думай о Родине, а потом о себе».

Взятие большевиками власти в свои руки привело к политизированному использованию инструмента налогообложения в целях экономического подавления собственника, обслуживания интересов классовой борьбы. А само взимание налогов с материально-обеспеченного контингента населения государственно-властные финансовые органы (предтеча налоговых органов) рассматривали в контексте жестких мер борьбы с контрреволюционерами и саботажниками^[63]. Конституцией РСФСР 1918 года предписывалось собирать налоги и сборы «… не останавливаясь перед вторжением в право частной собственности» (раздел 4, глава 16, ст. 79)^[64].

Жизнедеятельность социалистического государства в 20-ых годах ХХ в. осуществлялась под лозунгом: «Разоблачим налогоплательщиков!», реализующие его финансовые органы превращаются в бездушный придаток репрессивного механизма молодого большевистского государства. Культовой фигурой десятилетия становится фининспектор, вспомним, наполненные гражданской иронией строки В. В. Маяковского:

«Гражданин фининспектор»!

<…> Вы требуете

с меня

пятьсот в полугодие

и двадцать пять

за неподачу деклараций.

<…> Скиньте

с обложенья

нуля колесо!»^[65]

В 1930 году очередной налоговой реформой положено начало окончательному искоренению частной собственности и всех форм предпринимательской деятельности. Ликвидация рыночных отношений в экономике повлекла за собой пополнение государственной казны с применением административно-командных методов. Государство реально отбирало у предприятий и граждан практически все доходы, а затем милостиво выдавало им мизерные проценты на вклады в сберкассах и пособия одиноким матерям, инвалидам и другим категориям малоимущих граждан.

С образованием СССР налоговая политика последовательно стала проводиться в ущерб законным интересам РСФСР. Развитие национальных окраин происходило так, что ущемляло население России в распределении налоговых поступлений. РСФСР осуществляла налоговые отчисления в пользу других союзных республик, сами же они использовали налоговые поступления исключительно для собственного развития.

Оказание Советским Союзом преимущественно безвозмездной помощи странам социалистического содружества и развивающимся странам (в виде льготных кредитов, сооружения промышленных предприятий и прочего) обесценивало эффективность налоговых поступлений.

Примером социальной демагогии о всеобщем равенстве является установление в СССР экономически бессмысленных высоких ставок налога на доходы мизерной части населения, получающей высокие доходы в виде гонораров, наследства из-за границы и т.п.

Указом Президиума Верховного Совета СССР (от 21 ноября 1941 года) для оказания помощи многодетным матерям был введен этически сомнительный налог на холостых и одиноких граждан. Под действие этого налога подпадали и холостые юноши, начиная с 18-ти летнего возраста, причем, взимать налог, начинали через два месяца после бракосочетания, что само по себе абсурдно. С 1944 года этот налог стали уплачивать и малосемейные, состоявшие в браке, граждане, имеющие одного или двух детей (налог на малосемейных граждан СССР).

Народ смирился с неизбежностью указанного налога, отреагировав частушкой: «Девушки, голубушки, до чего мы дожили? Которое место берегли, на то налог наложили!»^[66]. Но, по словам Н. С. Хрущева (1-го секретаря ЦК КПСС): «это правильный, хороший закон, он приносит пользу нашему государству, содействует росту населения страны». Этот налог исторически, помимо СССР, тогда был установлен только в Монголии. Несмотря на его временный характер, вызванный демографическими проблемами СССР (в военный и послевоенный периоды), налог этот просуществовал до начала 90-х годов ХХ века.

В период правления Н. С. Хрущева был введен еще один этически не выдержанный налог — налог на домашнюю скотину, находящуюся в личной собственности граждан. Последствием чего явилось то, что крестьяне стали массово забивать весь скот, что привело к резкому упадку частного хозяйства, возникновению продовольственного дефицита.

В 1970-1980-ые гг. в условиях стабильно застойного состояния системы управления и экономики, так же как и более века назад, существовало «крепостное право». По мнению А. П. Прохорова, его элементами являлись: «… надбавки за непрерывный стаж, очереди на квартиры и разные социальные блага, которые привязывали людей к месту работы; звание ветерана труда, тринадцатая зарплата и ряд других льгот, целью которых было затруднение перехода работника с одного предприятия, где меньше платят, на другое, на котором платят больше»^[67]. Эти и другие административные меры в своей совокупности сдерживали развитие конкуренции среди хозяйствующих субъектов, следовательно, и уровень, скорости экономического развития СССР.

Исторически сложилось так, что важнейший доход казны, вплоть до 90-х годов прошлого столетия, в стране составляла продажа спиртных напитков. Сейчас монополия на производство и реализацию спиртного не принадлежит государству, но, как и столетия назад, приверженность к спиртному подтачивает нравственные устои и здоровье населения.

Вместо того чтобы принимать организационные меры по подъему экономики, насыщению рынка продовольствием иными товарами потребления, советское государство неуклюже вводило ограничения на реализацию гражданами своего гражданско-правового статуса. Например, Указом Президиума Верховного Совета РСФСР от 28 мая 1986 года в КоАП РСФСР была введена статья 152, предусматривающая административное наказание за скупку в государственных или кооперативных магазинах хлеба и других продуктов для скармливания скоту и птице.

Или другой пример, Указом Президиума Верховного Совета РСФСР от 29 мая 1987 года КоАП РСФСР был дополнен статьей 164-3, нормами которой устанавливалось административное наказание за приставание к иностранным гражданам с целью приобретения вещей.

Экономическая и правовая природа налога преднамеренно искажалась советской властью, сообразуясь с официальной идеологией СССР. Экономика советского периода, монопольно основанная на государственной форме собственности, исключала перераспределение национального дохода посредством налога в правовом и экономическом значении этого явления. Даже студенту первого курса финансово-экономического факультета ВУЗа понятно, что уплата налогов влечет переход части имущества из собственности плательщика в собственность государства. Такой переход был невозможен при внесении в бюджет налога (сбора) и других платежей хозяйствующими организациями, так как продукция и доходы принадлежали государству — собственнику средств и орудий производства. Исходя из этого, платежи государственных предприятий в бюджет содержали лишь отдельные признаки налогов.

В условиях фактически одной монопольной формы собственности (государственной) экономика СССР неумолимо подходила к состоянию стагнации, при которой разумная инициатива индивидуальной предпринимательской деятельности преследовалась путем применения административного и уголовного преследования.

1.2. Отношение религии к налогам и сборщикам налогов

Начало нравственных истоков христианской Церкви положено в 30-х г. н.э., тогда как первые государственные образования возникли 50 веков назад.

Зародившись в первобытном обществе, мораль первоначально самым тесным образом была связана с религией. Сошлемся для примера хотя бы на то, что один из постулатов христианства: «не делай другим того, что себе не пожелаешь», относят к «золотому правилу» морали. С позиций православной церкви государство означает совокупность свободных существ, объединенных между собой для совместного утверждения и поддержания нравственного начала, составляющего основу человеческого бытия. Отсюда, назначение Церкви: быть оппонентом государственной власти, выполнять долг «печалования», обличая безнравственные действия и решения ее должностных лиц. К месту сказать, первооснову общества составляет семья (малая Церковь), исповедующая общепринятые моральные заповеди Христа (не убий, не укради, не прелюбодействуй и т. д.).

С появлением первых прагосударств появляется востребованная профессия мытаря (сборщика налогов). Описанные в Новом Завете мытари (Закхей и Левий, он же Матфей), занимающиеся сбором пошлин в древней Иудее, не мифологические персонажи, но реально существовавшие налоговые чиновники. Установленные места сборов пошлин именовались мытарствами.

В то архидревнее время государство продавало доходные должности мытарей частным лицам на определенный срок. Те в свою очередь могли перепродать эту должность вторым лицам, те — третьим и т.д. Неотлаженная система сбора податей (пошлин), предполагающая личное обогащение мытарей^[68], являлась благодатной средой для обмана, насилия и вымогательства, отсюда ассоциация слова «мытарь» со словом «грешник». Церковная традиция, основанная на глубокой нравственной морали, почти проводит знак равенства (в бездуховности, безнравственности, греховности) между «грешниками», «язычниками» и «мытарями».

Закхей — начальник мытарей в Иерихоне, прямо называется «грешным человеком» (Лук. ХIХ, 2-7)^[69]. Церковь, дистанцируясь от мытарей, запрещала им в древности участвовать в общественных молитвах и богослужениях.

Вообще Священное Писание в образе мытаря обобщает каждого грешного человека, подвергнутого низменным страстям, грехам и порокам. Но «… Бог, не хотяй смерти грешников», он принимает всякого грешника, пожелавшего прийти к Нему с искренним покаянием в сердце^[70].

«Грех» и «преступление» — понятия синонимичные. Греховность, унаследованная от Адама и Евы, передается из поколения в поколение. Мы наследуем ее от своих родителей, наши дети — от нас. Грех, греховность — не теоретическое умствование теологов, это конкретная составная часть человеческого общежития, в котором цивилизация в своем поступательном развитии пренебрегает нравственностью, гуманностью, культурой.

В далеком IV в. один мудрый человек Святой Антоний Великий предрекал, что наступят такие времена, когда люди будут жить безнравственно, не по совести и, «если увидят, кого не безумствующим, восстанут на него, и будут говорить: «Ты безумствуешь», потому что он не будет на них похож» ^[71]. Через века ему вторит Старец Паисий: «нынешние люди, повально увлекаясь грехом и видя, что кто-то не грешит, имеет капельку благоговения, — называют его отсталым, ретроградом. Таких людей задевает, что кто-то не грешит. Грех они считают прогрессом»^[72].

Только Иисус — «абсолютный праведник», среди людей праведников нет, а значит «различiе следуетъ проводить не между грешниками и праведными, а только между грешниками относительно и грешниками абсолютно», сказано в церковных комментариях к Стих. 13 главы IХ Евангелия от Матфея^[73].

Христианской добродетели Церковь противопоставляет лжедобродетель мытарей. Митрополит Антоний Сурожский наставляет паству: «Мы такие же, как мытарь, лишенные добра и добродетели», но в отличие от него, «мы смеем поднять глаза к Богу, мы смеем к Нему идти в молитве …»^[74].

Священное Писание, однако, не осуждает занятие сборами налогов, как, например, оно делает это в отношении занятия ростовщичеством:

«Если брат твой обеднеет и придет в упадок у тебя, то поддержи его, пришлец ли он, или поселенец, чтоб он жил с тобою.

Не бери от него роста и прибыли, и бойся Бога твоего; чтоб жил брат твой с тобою.

Серебра твоего не отдавай ему в рост, и хлеба твоего не отдавай ему для прибыли» (Стих 35-37)^[75].

Базовые понятия духовности личности: «дух» — «душа» — «духовность» — «душевность». Христианское понятие «духовности» заключается, — процитируем Ю. В. Самойлову, — «в любящем отношении к человеку, утверждении его несравненной ценности, признании приоритета интересов другого над собственными»^[76].

Т. А. Листова, обращая внимание на то, что «в русском языке слово душа имеет различные смысловые оттенки», напоминает, «его употребляли даже как юридический термин для обозначения единицы крестьянского податного населения»^[77]. В целях же определения духовного мира человека (его духовной ипостаси), на Руси слово это означало, по компетентному мнению В. Даля, «жизненное существо человека, несущее бесплотное тело духа, искру Божию»^[78].

В библейских сюжетах, связанных с именами мытарей Матфея и Закхея, в описании Жития святого Петра (бывшего главным мытарем в карфагенской области Римской Империи) «выражено одно из важнейших положений христианской философии, согласно которому, процесс познания истины, трактуется как богоуподобление»^[79].

Современный российский философ А. А. Радугин предлагает следующую понятийную конструкцию зависимости человека от Бога. «Библейское представление о радикальной несамостоятельности и ущербности человеческой природы» предполагает, что человек — «производное от Бога существо, и уже, поэтому он самостоятельно не способен к познанию»^[80]. Но и обычному человеку с помощью Веры под силу укрепить свой Дух, достигнуть духовных вершин.

Православная Церковь внушает христианам необходимость воздавать государству все долговые повинности (Матф. 22,21), повиноваться их распоряжениям^[81]. Органы светской (государственной) власти понимают под налогом только общепринятую форму налогообложения, необходимую для пополнения государственной казны.

Священное Писание же рассматривает налог в духовном и материальном аспектах. Иллюстрацией этому является запечатленный в Евангелии сюжет, когда фарисеи задают Иисусу вопрос: «скажи намъ, какъ Тебе кажется: позволительно ли давать подать Кесарю, или нетъ?» (Матф. ХХII, 17-21). Провокационное содержание вопроса заключено в том, что Иудеей в то время правили язычники — римляне, соответственно и римский император (кесарь) — язычник. А уплачиваемый иудеями имущественный налог в пользу римлян иудеи считали признаком своего рабства. Ответь Иисус: «да» на заданный ему вопрос, он настроил бы против себя коренной народ. Разгадав лукавство вопроса, Иисус просит: «… покажите Мне монету, которою платится подать. Они принесли ему динарiй. И говоритъ имъ: чье это изображенiе и надпись? Говорятъ Ему: кесаревы. Тогда говоритъ им: итакъ отдавайте кесарево кесарю, а Божiе Богу»^[82].

Тем не менее, Церковь не намеревалась отказываться от материальной формы налога, уплачиваемого в ее пользу. Заглянем в «Пятикнижие Моисея: «… всякая десятина на земле из семени и из плодов дерева принадлежит Господу» (Лев. ХХVII, 30)^[83]. Как видно, именно Церковь ввела первую ставку налога на доход («десятину» или 10 %), установленную в свою пользу. Причем, не только христиане, но и язычники обязывались отдавать десятину священникам.

Употребляемые нами при изложении параграфа 1.2 понятия («мыто» — «мытарь» — «мытарство») имеют символическое значение в религиозном воззрении христиан. Согласно православно-христианскому воззрению, мытарства означают испытания, угрожающие душе после смерти, до того, пока не будет решена ее участь на Страшном суде. Сообразно этим представлениям души человеческие в мытарстве муками искупают вину за собственную греховность.

С позиций исламского закона («шариата»), налог — это милостыня, то есть акт нравственно-осознанного добровольного поведения. Согласно одному из «пяти столпов веры» мусульманина, милостыня («закят») — это дар бедным, но также и налог в пользу мечетей^[84].

А теперь совершим исторический экскурс в сложные взаимоотношения Церкви и государства в России. Как известно, после принятия христианства на Руси, ставшего государственной религией, князь Владимир, следуя библейской заповеди, ввел налог в пользу церкви («десятину») и клятвенной грамотой обязал своих наследников не переступать установленного им закона.

Исторические источники позволяют проследить взаимосвязь между возникновением внутренних пошлин и появлением христианства. Так, «Устав Великого Князя Киевского и всея Руси» содержит свидетельства того, что духовенство собирало для собственных нужд пошлины во время ярмарок, устраиваемых в храмовые праздники.

Безусловно, христианство в сравнении с язычеством являло собой прогрессивный социальный институт. «Со времен Владимира Светлого нравы долженствовали измениться в древней России от дальнейших успехов христианства, гражданского общежития и торговли»^[85]. С этого же времени начинает формироваться и развиваться система привилегий и налогового иммунитета Церкви[86]. Да и само духовенство было освобождено от личных повинностей и податей.

С. М. Соловьев, вслед за Н. М. Карамзиным, также акцентирует внимание на социально-нравственном содержании православной религии: «… при этой потребности очищения нравственности народной не могло молчать то сословие, которое было поставлено хранителем чистоты нравственной, не могла молчать церковь, и вот в царствование трех первых государей новой династии церковь требует просвещения для улучшения народной нравственности»^[87].

Юрисдикция образуемых церковных организаций отличалась обширностью, — это и право на приобретение земель и деревень, на отправление правосудия (включая дела о преступлениях против нравственности). Церковные Уставы князей Владимира Святославича и Ярослава Владимировича — древнейшие источники права, в них определялась юрисдикция церковных судов. Собственная система наказаний за преступления против церкви состояла из отлучения от церкви, наложения епитимьи (покаяния), заточения в монастырь и др.

Церковь на рубеже XIII-ХV вв. приобретает важную политическую силу, духовная власть наряду со светской во многом определяла идеологию формирующегося Русского (Московского) государства. Занимая особое место в сословно-представительной системе правления, церковь «в своей деятельности опиралась на систему норм церковного права, содержащихся в Кормчей книге, Правосудье митрополичьем и Стоглаве (сборнике постановлений церковного Собора 1551 г.)»^[88]. Но уже Соборным Уложением (1649 г.) церковная юрисдикция ограничивается, ранее рассматриваемые церковными судами дела теперь рассматриваются светскими судами.

Конкуренция светской и духовной властей, стремление церкви возвыситься над государством происходило до начала XVIII в. включительно. Начиная с конца XVII в. государство ограничило отдельные налоговые льготы церковных органов, распространило на них ямские, поленочные, стрелецкие подати. В 1705 году для служителей церкви, не имеющих прихода, установлен особый денежный сбор. С 1722 г. на безместное духовенство распространяется такая повинность, как подушная подать; с 1737 г. эта же категория российского духовенства призывается на военную службу. В XVIII в. в результате секуляризации объем правоотношений, регулируемый нормами церковного права, сузился до норм, регулирующих внутреннюю жизнь церкви.

В 1785 г., согласно изданной Екатериной II «Жалованной грамотой дворянству», происходит освобождение дворян от налогов и закрепляется их монопольное владение землями и крестьянами.

С момента издания в 1918 г. Декрета Совета народных Комиссаров церковь отделена от государства. Среди прочих «табу» Декретом запрещались: «Принудительные взыскания сборов и обложений в пользу церковных и религиозных обществ, равно как меры принуждения или наказания со стороны этих обществ над их сочленами»^[89]. Указанная установка подтверждена в последующих Конституциях РСФСР, СССР.

Положениями Конституции РФ (от 12 декабря 1993 г.) определено:

• никакая религия не может устанавливаться в Российской Федерации в качестве государственной или обязательной (часть 1 ст. 14);
• религиозные объединения отделены от государства и равны перед законом (часть 2 ст. 14);
• государство гарантирует равенство прав и свобод человека и гражданина независимо от отношения к религии (часть 2 ст. 19);
• запрещается пропаганда религиозного превосходства (часть 2 ст. 29).

Атеистическая идеология, как и атеистическая пропаганда, — составная часть современной общественной жизни, проявляемая в идеологическом многообразии, признаваемом ст. 13 Конституции РФ.

Все же, в настоящее время, не стоит преувеличивать влияние религии на умонастроение общества, в России всего 3-5 % истинно верующих граждан, хотя официально зарегистрировано около 11 тысяч православных религиозных организаций, 5 тысяч — протестантских, 3 тысячи — мусульманских^[90].

Показная религиозность современного общества не делает его нравственнее. Правдиво говорит о человеке Иисус Христос: «… из сердца исходят злые помыслы, убийства, прелюбодеяния, кражи, лжесвидетельства, хуления» (Мф. 15:19)^[91].

Политический обозреватель газеты «Труд» В. Коновалов в статье, посвященной празднованию Воздвижения Креста Господня, приводит слова одного их современных иерархов Русской Церкви: «Крест болезни, бедности, страдания и уничижения — это понятия привычные, да и история нашего Отечества дает тому обильные подтверждения. Но часто ли мы осознаем, что богатство, внешняя красота, здоровье и высокое общественное положение — это также крестные испытания для тех, на кого они возложены?»^[92].

Мало для кого власть сейчас является крестом. Современные налогоплательщики в общении с налоговым инспектором продолжают, считает А. Куприянов, опираться на «соответствующий, выработанный веками менталитет, заставляющий гражданина склоняться перед любым, пусть уже далеко не божественным, но власть имущим лицом». При этом и сам «налоговый администратор», путь даже наделенный властью «районного» уровня, искренне верит в то, что «народонаселение района» должно беспредельно ему подчиняться. «И в этом подчинении, — продолжает А. Куприянов, — писаное право имеет только субсидиарное значение. Совпадает оно с волей правоприменителя — отлично, нет — не страшно, можно особого внимания на законы не обращать»^[93].

Затронем еще один аспект российского менталитета, связанный с православным воззрением о собственности. Налог — есть частичка материальной собственности, передаваемая в денежной форме государству плательщиком налога с соблюдением установленного порядка. Принцип неприкосновенности частной собственности (да и любой другой формы собственности) в России действует не в полной мере. Частная собственность в нашем отечестве далеко «не священна». Причиной тому, считает авторский коллектив аналитического справочника «Стратегии бизнеса», образовавшийся в людском сознании сплав «православной культуры, презирающей поклонение материальным ценностям, и социалистическое презрение к частной собственности»^[94].

Сказанное выше ни в коей мере не умаляет того, что православная религия дает мощную нравственную установку налоговому инспектору и налогоплательщику быть добросовестными и искренними во взаимоотношениях друг с другом и государством. Пришедшее на смену язычеству христианское мировоззрение приравнивает неуплату налогов (бесчестный поступок) к греху. Общеславянское «бог» связано с «обозначением доли, удачи, счастья». Сравним, «богатый (имеющий бога, долю)» и, наоборот, «убогий (не имеющий доли, бога)»^[95]. Рожденная российским народом пословица: «С налогом и Богом живи в ладу — не попадешь в беду», яркое свидетельство восприятия религиозно-нравственных установок, следования им в налоговых правоотношениях. А вот народной пословицы либо поговорки, подчеркивающей «праведность» налоговых инспекторов, нет. «Маленький чиновник хуже лихорадки» — до сих пор считают (небезосновательно?) в народе.

Таким образом, подводя итоги изложенному, отметим, что, ориентируя отдавать дань душе и душевным ценностям, православная церковь занимает особое место в системе культурных координат православных граждан России. Религиозно-нравственное воздействие православной церкви направлено на интеллектуально-душевную сферу человека, помогает формировать правильное душевное устроение человека.

1.3. Воспитательная функция государства в области налогов и сборов

Актуальность проблемы воспитания налогоплательщика признается не только налоговедами-теоретиками, но и, что показательно, практическими работниками налоговых органов. Выделяя три основополагающих принципа в работе налоговой администрации: справедливость, предсказуемость и эффективность, А. Э. Сердюков (в то время руководитель ФНС Росси) подчеркнул при этом, что обеспечение роста доходов государства возможно только «за счет увеличения числа налогоплательщиков, добровольно (выделено Е. М.) исполняющих налоговые обязательства». Достижение этой цели позволяют сократить количество «налогоплательщиков, функционирующих в неконтролируемом секторе экономики»^[96].

Основной этап воспитательной функции государства в области налогов и сборов заключается в определении направленности, обоснованности и последовательности государственной налоговой политики по поддержанию баланса законных интересов частных и публичных субъектов налоговых правоотношений.

Налоговую политику государства, как известно, формируют, прежде всего, законодательные органы в рамках законотворческой деятельности. Решение вопросов государственного управления в области налогов и сборов требуют необходимой мудрости и последовательности органов законодательной власти. Тем более что влияние на конструкцию налоговой политики со стороны граждан России (они же налогоплательщики либо должностные лица юридического лица — налогоплательщика) крайне ограничено до символического. В этой связи, в качестве примера, сошлемся на положение Федерального конституционного закона о референдуме в Российской Федерации, согласно которому на референдум не могут выноситься вопросы о введении и отмене федеральных налогов и сборов, а так же об освобождении от их уплаты (пункт 7 ст. 5).

Практическая реализация воспитательной функции государства осуществляется в рамках реформируемого межотраслевого института налогового администрирования, составной частью которого является налоговая этика.

Целевой программой развития налоговых органов Российской Федерации^[97] пос­тавлены задачи, актуальные до сегодняшнего дня, решение которых не возможно без активизации воспитательной функции, к ним относятся:

• повышение профессионального уровня работников налоговых органов, обеспечение ими соблюдения профессиональной этики, культуры общения, справедливого и беспристрастного отношения к налогоплательщику;
• обеспечение налоговой администрацией уровня добровольного соблюдения налогоплательщиками законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, что возможно достичь повышением правовой грамотности, инфор­мированности налогоплательщиков.

Данные задачи выполнимы лишь тогда, когда правоприменительная деятельность должностных лиц налоговых органов основана на нравственных началах. В этой связи заметим, современное изменение процессов налогового администрирования в значительной степени направлено на устранение причин, порождающих нарушение профессиональной этики должностными лицами налоговых органов, привитие справедливого и беспристрастного отношения к налогоплательщику.

История становления налоговых органов — это история становления нравственных критериев, предъявляемых к оценке их деятельности, которые находят свое отражение в культуре налогового администрирования. Основным стержнем налогового администрирования является воспитание налогоплательщика, сознательно уплачивающего налоги и, как следствие, стимулирование его экономической деятельности, влекущее максимально полное пополнение государственной казны. Таким образом, указанная функция сочетает в себе, казалась бы не сочетаемое: фискальную и воспитательную составляющую.

Перемены в приоритетах налогового администрирования направлены на создание постоянной системы получения налогов (сборов) на основе компетентного администрирования налогов, учитывающего взаимные интересы государства и нало­гоплательщиков (плательщиков сборов), предполагающего их взаимную налоговую культуру и ответственность. Воспитательная функция влияет на оценку эффективности налогового администрирования, полноценность которого обеспечивается системой воспитательной работы в налоговых органах. Особо отметим то обстоятельство, что воспитательное воздействие, как нам представляется, должно:

• вырабатывать доверительное и доброжелательное отношение между частными и публичными субъектами налогового права;
• оказывать влияние на сознание налогоплательщика с позиции аксиологического подхода, при котором права и интересы налогоплательщика главная ценность для налоговой администрации и государства в целом.

Следствием необходимости такого воздействия, как раз и является выработка у налогоплательщиков правовой установки на сознательное выполнение конституционной обязанности «платить законно установленные налоги и сборы» (ст. 57 Конституции РФ), а также восполнение пробелов специальных познаний в области налогов и сборов. Создание налогоплательщикам надлежащих условий, их информирование и консультирование способствуют повышению культуры взаимоотношений между публичными и частными субъектами налогового администрирования.

Процесс воспитания налогоплательщиков, по сути, есть управленческое воздействие на формирование правовой установки личности — налогоплательщика, который тесно связан с образовательным началом налогового администрирования. На первом этапе этого процесса налогоплательщик знакомится с налогово-правовой информацией, оценивает ее содержание и значение. Второй этап заключается в реализации налогоплательщиком норм законодательства о налогах и сборах в части его касающейся.

Приобщение налоговой администрации к воспитательному процессу основано на том, что нравственность и право, лежащие в основе налоговых правоотношений образует единое целое, исключающее не разумное, т.е. антисоциальное поведение сторон. Обязательными элементами воспитательного воздействия, стимулирующими законопослушное поведение налогоплательщиков, служат мотив и цель, одобряемые и поддерживаемые нормами права и морали. Мотив у налогоплательщика — реализация возможности правомерной минимизации расходов, связанных с налогообложением. Цель — обеспечение стабильности и доходности, не запрещенной законом предпринимательской и иной экономической деятельности.

Воспитательное воздействие налоговой администрации — не принуждение, оно заключается не в подавлении воли налогоплательщика, а в ее преобразовании, направлении в общественно полезное русло. Воспитательное воздействие не может осуществляться без установления и поддержания сугубо служебных и одновременно доверительных отношений с налогоплательщиком (п. п. 1 и 2 ст. 33, ст. 102 НК РФ). Данное утверждение согласуется с НК РФ, устанавливающим «презумпцию добросовестного налогоплательщика, подразумевающую добровольность уплаты налогов» и «только в случае неисполнения налоговой обязанности», напоминает А. В. Демин, «взыскание недоимки и пени осуществляется в принудительном порядке»^[98].

Положительная динамика нравственно-правового воспитания налогоплательщиков может быть достигнута тогда, когда должностные лица налоговых органов как специалисты будут уметь в совершенстве исполнять свои служебные функции, а как воспитатели — желать оказывать влияние на повышение правовой грамотности, уровня добросовестного соблюдения законодательства о налогах и сборах налогоплательщиками.

Необходимость воспитательного воздействия требует введения в законодательство о налогах и сборах норм, прямо указывающих на обязанность налоговой администрации оказывать воспитательное воздействие на налогоплательщиков.

 

1. [1]      Каневский К. Г. Религиозный ренессанс в России: проблемы государственно-конфессиональных отношений // Российская юстиция. — 2002. — № 11. — С. 2-6.
2. [2]      Венгеров А. Б. Теория государства и права. Теория права: Монография. — М.: Юрист, 1997. С. 133.
3. [3]      Яковлев А. Есть только правда между прошлым и будущим // Российская газета. — 2003. — № 244 (3558). С. 8.
4. [4]      Бойков А. Д. Проблемы профессиональной этики адвоката // Адвокат. — 2004. — № 2. — С. 6-14.
5. [5]      Белинский В. Г. О русских классиках. — М.: Худож. лит., 1978. С. 239.
6. [6]      Старт активности научных исследований на этом направлении ведет свой отсчет с 70-х годов прошлого столетия. См.: Алексеев Н. С. Судебная этика и психология: сборник статей четвертого Всесоюзного общества психологов СССР. — М., 1971. С. 115.; Ратинов А., Зархин Ю. Следственная этика // Социалистическая законность. — 1970. — № 10. — С. 35-39; Ватман Д. П. Адвокатская этика // Советское государство и право. — 1972. — № 9. С. 78 и др.
7. [7]      Здесь и далее употребляется термин «налогоплательщик» в том смысле, который придает ему ст. 9 НК РФ.
8. [8]      Головачев В. Есть что-то важнее денег»? Беседа с Президентом Российской академии образования, академиком РАО Н. Никандровым // Труд-7. — 2005. — № 132. С. 6.
9. [9]      Кузнецов В. П. Священное Писание о мытарях и налогах // Толерантность в межконфессиональном и межэтническом взаимодействии: Мат-лы междунар. научн.-практ. конф. — Оренбург: ИПК ГОУ ОГУ, 2005. — С. 204-209.
10. [10]     Энгельс Ф. Происхождение семьи, частной собственности и государства. — М.: Политиздат, 1973. С. 37-38.
11. [11]     Большой юридический словарь / Под ред. А. Я. Сухарева, В. Е. Крутских. — М.: ИНФРА-М., 2004. С. 461.
12. [12]     Русские: Монография / Под. ред. Ю. Б. Симченко. В. А. Тишкова. — М.: «НАУКА», 1999. С. 653.
13. [13]     Буланже М. Развитие налоговой системы России в цифрах и фактах // Налоговый вестник. — 1999. — № 4. С. 117.
14. [14]     Даль В. Толковый словарь живого великорусского языка. — М.: Издательство «Терра», 1995. С. 374.
15. [15]     Паркинсон С. Н. Налоги в старое и новое время // http://www.I-u.ru/bublio/archiye/dmitriey.
16. [16]     Карамзин Н. М. История государства российского. — М.: ТЕРРА — Книжный клуб, 1998. С. 228.
17. [17]     Костомаров Н. И. Русь крещеная: серия «Актуальная история России». — М.: «Чарли», 1996. С. 7.
18. [18]     Карамзин Н. М. Указ. раб. С. 229.
19. [19]     Там же. С. 179.
20. [20]     Соловьев С. М. Указ. раб. С. 44.
21. [21]     Костомаров Н. И. Окно в Европу: исторические монографии и исследования. — М.: «Чарли», 1994. С. 478-479.
22. [22]     Соловьев С. М. Указ. раб.
23. [23]     Карамзин Н. М. Указ. раб. С. 401-402.
24. [24]     Грушко Е. А., Медведев Е. И. Фамилии. Энциклопедия. — М.: Рольф, Айрис-пресс, 1998. С. 3.
25. [25]     Соловьев С. М. Указ. раб. С. 225-226.
26. [26]     Карамзин Н. М. Указ. раб. С. 197.
27. [27]     Аронов Д. В. Учет социального фактора в налогообложении России (с древнейших времен до настоящего времени) // Управление общественными и экономическими системами. — 2005. — № 1. С. 34.
28. [28]     Пресняков А. Е. Российские самодержцы: исторические очерки. — М.: КНИГА, 1990. С. 334.
29. [29]     Там же. С. 357.
30. [30]     Костомаров Н. И. Смутное время Московского государства в начале ХVII столетия: исторические монографии и исследования. — М.: «Чарли», 1994. С. 29-30.
31. [31]     Брингман К. Налоги и иноземное господство. — М.: «Прогресс», 1992. С. 91.
32. [32]     Платонов С. Ф. Московские волнения 1648 года. — СПб., 1912; Тихомиров М. Н., Епифанов П. П. Соборное Уложение и городские восстания сер. XVII в. — М., 1961. С. 213.
33. [33]     Берх В. Н. Царствование царя Алексея Михайловича. — СПб., 1831. С. 48-50.
34. [34]     Костомаров Н. И. Указ. раб. С. 114-115.
35. [35]     Там же. С. 414.
36. [36]     Там же. С. 115.
37. [37]     Там же. С. 257.
38. [38]     Там же. С. 26-27.
39. [39]     Там же. С. 27.
40. [40]     Пресняков А. Е. Указ. раб. С. 41.
41. [41]     Там же. С. 42.
42. [42]     Монархи Европы: судьбы династий / Ред. сост. Н.В. Попов. — М.: ТЕРРА, 1997. С. 405.
43. [43]     Мифы народов мира: энциклопедия / Гл. ред. С.А. Токарев. — М.: Рос. энциклопедия, 1997. С. 362.
44. [44]     Исаев И. А. История государства и права России: полный курс лекций. — М.: Юрист. С. 38-39.
45. [45]     Костомаров Н. И. Указ. раб. С. 578.
46. [46]     Маржерет Ж. Состояние Российской Империи и великого княжества Московии: Сб. очерков и рассказов иностранцев о России. Россия XV-ХVII вв. глазами иностранцев. — Л.: Лениздат, 1986. С. 242.
47. [47]     Костомаров Н. И. Указ. раб. С. 33.
48. [48]     Соловьев С. М. Указ. раб. С. 298.
49. [49]     Гареев М. Россия и Польша [Электронный ресурс] // http://www.otechestvo.org.ua/main/20078/813.htm. — 31.03.2013.
50. [50]     Соловьев С. М. Указ. раб. С. 533-534.
51. [51]     Посошков И. Т. Книга о скудости и богатстве. — М.: Директ-Медиа, 2007.
52. [52]     Советский энциклопедический словарь / Гл. ред. А.М. Прохоров. — М.: Советская энциклопедия, 1993. С. 1022.
53. [53]     Костомаров Н. И. Указ. раб. С. 582.
54. [54]     Монархи Европы: судьбы династий / Ред. сост. Н.В. Попов. — М.: ТЕРРА, 1997. С. 420.
55. [55]     Ключевский О. В. Курс русской истории: сочинения. — М.: «Мысль», 1988. Т.4. С. 71-72.
56. [56]     Там же.
57. [57]     Венгеров А. Б. Теория государства и права: Монография. — М.: Юрист, 1997. С. 135.
58. [58]     Азаркин Н. Юристы — софисты // Российская юстиция. — 2002. — № 6. — С. 64-65.
59. [59]     Монархи Европы: судьбы династий / Ред. сост. Н.В. Попов. — М.: ТЕРРА, 1997. С. 450.
60. [60]     Князев В. Г. С. Ю. Витте и налоговая политика // Финансы. — 1999. — № 10. — С. 30-33.
61. [61]     Айвазян С. А., Балкинд О. Я., Баснина Т. Д. Стратегии бизнеса: аналитический справочник / Под ред. Г.Б. Клейнера. — М.: «КОНСЭКО», 1998. С. 234.
62. [62]     Там же. С. 238.
63. [63]     Образование и развитие Союза Советских социалистических государств: Сборник документов. — М.: Юрид. лит, 1973. С. 54-55.
64. [64]     Там же. С. 98.
65. [65]     Маяковский В. В. Избранные сочинения. Разговор с фининспектором. — М.: Политиздат, 1982. С. 279-286.
66. [66]     Агишева Г., Мамедова М. Должны ли бездетные платить налог? // Труд-7. — 2006. — № 175. С. 8.
67. [67]     Прохоров А. П. Почему трудовые отношения в России остаются неконкурентными? // Кадры предприятия. — 2002. — № 9. — С. 10-16.
68. [68]     «Мыт-ар-ь («сборщик податей») (из германского заимствования мыт-о — «подать, налог», ср. готск. motareis — «сборщик налогов»). См.: Хабургаев Г. А. Старославянский язык: Учеб. пос. — М.: Просвещение, 1974. С. 202.
69. [69]     Книги священного писания Ветхого и Нового Завета: Библия. — М.: перепечатано с Синодального издания, 1994. С. 81, 89, 139.
70. [70]     Святитель Феофан Затворник. Творения: собрание писем / Затворник Феофан святитель. — Псково-Печерский монастырь, 1994. С. 31-32, 38.
71. [71]     Коновалов В. О дне же том никто не знает: эсхатологическое учение Церкви // Труд-7. — 2005. — № 220. С. 6.
72. [72]     Там же.
73. [73]     Евангелие от Матфея: Толковая Библия. — М., 1994. С. 108, 182, 342-343.
74. [74]     Митрополит Антоний Сурожский. Неделя о Мытаре и Фарисее [Электронный ресурс] // http://www.zavet.ru/kalendar/nmf-009pr.htm. — 31.03.2013.
75. [75]     Книги священного писания Ветхого и Нового Завета: Библия. — М.: перепечатано с Синодального издания, 1994. С. 135.
76. [76]     Самойлова Ю. В. Воспитание духовности личности // Российская юстиция. — 2001. — № 2. — С. 3-5.
77. [77]     Русские: Монография / Под. ред. Ю. Б. Симченко, В. А. Тишкова. — М.: «НАУКА». — 1999. С. 653.
78. [78]     Даль В. И. Толковый словарь живого великорусского языка. — М.: ТЕРРА, 1995. С. 503.
79. [79]     Кузнецов В. П. Священное Писание о мытарях и налогах // Толерантность в межконфессиональном и межэтническом взаимодействии: Мат-лы международ. науч.-практ. конф. — Оренбург: ИПК ГОУ ОГУ, 2005. С. 207.
80. [80]     Радугин А. А. Философия: курс лекций. — М.: Центр, 1997. С. 66.
81. [81]     Толковая библия. Комментарий на все книги Св. Писания Ветхого и Нового Завета: Евангелие от Матфея. — М.: перепечатано с Синодального издания, 1998. С. 343.
82. [82]     Там же С. 108, 182, 342-343.
83. [83]     Книги священного писания Ветхого и Нового Завета: Библия. — М.: перепечатано с Синодального издания, 1994. С. 81, 89, 139.
84. [84]     От континента к континенту: Открытие мира юношеством / Директор издания П. Маршан. — М.: ТЕРРА, 1997. С. 500.
85. [85]     Карамзин Н. М. Указ. раб. С. 122.
86. [86]     Налоговый иммунитет означает освобождение от обязанности по уплате налогов, предоставляемое отдельным юридическим либо физическим лицам в соответствии с национальным законодательством или международным правом.
87. [87]     Соловьев С. М. Указ. раб. С. 198.
88. [88]     Исаев И. А. История государства и права России: полный курс лекций. — М.: Юрист, 1998. С. 51.
89. [89]     Об отделении церкви от государства и школы от церкви (Декрет СНК от 2 февраля (20 января) 1918г.) / Сост. Н. Т. Савенков. — М., 1973. С.75-76.
90. [90]     Пчелинцев А., Аширов Н. Над суетой сует: Слияние политики и религии одинаково вредно для обеих // Российская газета. — 2003. — № 41 (3155). С. 3.
91. [91]     Толковая библия: комментарий на все книги Священного Писания Ветхого и Нового Завета: Евангелие от Матфея. — М.: ТЕРРА, 1998. С. 270.
92. [92].    Коновалов В. Там и любовь // Труд. — 2006. — № 177. С. 4.
93. [93]     Куприянов А. Церковное право и его рецепция в российское законотворчество // Российская юстиция. — 2001. — № 2. — С. 3-5.
94. [94]     Айвазян С. А., Балкинд О. Я., Баснина Т. Д. Стратегии бизнеса. Аналитический справочник: электронная версия книги / Под ред. Г. Б. Клейнера. — М.: «КОНСЭКО», 1998. С. 312.
95. [95]     Мифы народов мира: Энциклопедия / Гл. ред. С.А. Токарев. — М.: Олимп, 1997. С. 451.
96. [96]     Сердюков А. Э. Администрирование налогов в России: принципы и пути развития // Российский налоговый курьер. — 2006. — № 3. С. 8.
97. [97]     Постановление Правительства РФ О федеральной целевой программе «Развитие нало­говых органов (2002-2004 годы)» от 21.12.2001г. № 888 // Собрание законодательства Российской Федерации. — 2002. — № 1. С. 32.
98. [98]     Демин А. В. Налог как правовая категория: понятие, признаки, сущность // Налоговый вестник. — 2002. — № 3. С. 157.

Продолжение в следующем номере